八、增值稅的出口退(免)稅制度

(一) 出口退(免)稅制度的一般規(guī)定

為鼓勵出口，對出口貨物實行零稅率或免稅，以使本國產(chǎn)品以不含稅(增值稅、消費稅等)的價格進入國家市場，提高本國產(chǎn)品的國際競爭力，是國家通行做法。我國實行出口貨物零稅率(除少數(shù)特殊貨物外)的優(yōu)惠政策。所謂零稅率，是指貨物在出口時整體稅負為零，不但出口環(huán)節(jié)不必納稅，而且還可以退還以前環(huán)節(jié)已納稅款。

出口貨物除國家明確規(guī)定不予退(免)稅的貨物外，都屬于出口退(免)稅的范圍。可以出口退(免)稅的，必須同時具備以下條件：(1) 屬于增值稅、消費稅征收范圍的貨物;(2) 經(jīng)中華人民共和國海關(guān)報關(guān)離境的貨物;(3) 財務(wù)會計上作對外銷售處理的貨物;(4) 出口結(jié)匯(部分貨物除外)并已核銷的貨物。

關(guān)于出口退(免)稅制度的規(guī)定，具體列舉如下：

1. 下列出口的貨物，除另有規(guī)定外，給予免稅并退稅：

(1) 生產(chǎn)企業(yè)自營出口或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的自產(chǎn)貨物。

(2) 有出口經(jīng)營權(quán)的外貿(mào)企業(yè)收購后直接出口或委托其他外貿(mào)企業(yè)代理出口的貨物。

(3) 特定出口貨物。

2. 下列出口的貨物，除另有規(guī)定外，給予免稅，但不予退稅：

(1) 屬于生產(chǎn)企業(yè)的小規(guī)模納稅人自營出口或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口的自產(chǎn)貨物。

(2) 外貿(mào)企業(yè)從小規(guī)模納稅人購進并持普通發(fā)票的貨物出口，免稅但不予退稅。但對出口的抽紗、工藝品、香料油、山貨、草柳竹藤制品、漁網(wǎng)漁具、松香、五倍子、生漆、鬢尾、山羊皮、紙制品等，考慮到這些產(chǎn)品大多由小規(guī)模納稅人生產(chǎn)、加工、采購，并且其出口比重較大的特殊因素，特準予退稅。

(3) 外貿(mào)企業(yè)直接購進國家規(guī)定的免稅貨物(包括免稅農(nóng)產(chǎn)品)出口的，免稅但不予退稅。

3. 下列出口的貨物，免稅但不予退稅：

(1) 來料加工復(fù)出口的貨物。即原料進口免稅，加工后復(fù)出口不辦理退稅。

(2) 避孕藥品和用具、古舊圖書。因其內(nèi)銷免稅，出口也免稅。

(3) 國家出口計劃內(nèi)的卷煙。因其在生產(chǎn)環(huán)節(jié)已免征增值稅和消費稅，所以出口環(huán)節(jié)不辦理退稅。非出口計劃內(nèi)的卷煙照章征收增值稅和消費稅，出口一律不退稅。

(4) 軍品以及軍隊系統(tǒng)企業(yè)出口軍需工廠生產(chǎn)或軍需部門調(diào)撥的貨物。

(5) 國家規(guī)定的其他免稅貨物。如農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者銷售的自產(chǎn)農(nóng)業(yè)產(chǎn)品、飼料、農(nóng)膜等。

出口享受免征增值稅的貨物，其耗用的原材料、零部件等支付的進項稅額，包括準予抵扣的運輸費用所含的進項稅額，不能從內(nèi)銷貨物的銷項稅額中抵扣，應(yīng)計入產(chǎn)品成本。

4. 除經(jīng)國家批準屬于進料加工復(fù)出口貿(mào)易外，下列出口的貨物不免稅也不退稅：

(1) 國家計劃外出口的原油。

(2) 國家禁止出口的貨物，包括天然牛黃、麝香、銅及銅基合金、白銀等。

(3) 國家規(guī)定的其他不免稅也不退稅的出口貨物。

另外，出口企業(yè)不能提供出口退(免)稅所需單證，或提供的單證有問題的出口貨物，不得退(免)稅。

5. 出口貨物的退稅率，是出口貨物的是實際退稅額與退稅計稅依據(jù)的比例。目前，我國出口貨物的退稅率共有6檔：17%、14%、13%、11%、9%和5%。出口企業(yè)應(yīng)將不同稅率的貨物分開核算和申報，凡劃分不清的，一律從低適用退稅率計算退免稅。

對出口貨物退稅率的調(diào)整，漸漸成為我國調(diào)節(jié)出口規(guī)模的重要的宏觀調(diào)控手段。為與國家的宏觀經(jīng)濟形勢相適應(yīng)，自1995年7月1日以來，我國曾多次調(diào)整出口貨物的退稅率。

6. 生產(chǎn)企業(yè)自營或委托外貿(mào)企業(yè)代理出口(以下簡稱生產(chǎn)企業(yè)出口)自產(chǎn)貨物，除另有規(guī)定外，增值稅一律實行免、抵、退稅管理辦法。

實行免、抵、退稅辦法的“免”稅，是指對生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物，免征本企業(yè)生產(chǎn)銷售環(huán)節(jié)增值稅;“抵”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)出口自產(chǎn)貨物所耗用的原材料、零部件、燃料、動力等所含應(yīng)予退還的進項稅額，抵頂內(nèi)銷貨物的應(yīng)納稅額;“退”稅，是指生產(chǎn)企業(yè)出口的自產(chǎn)貨物在當月內(nèi)應(yīng)抵頂?shù)倪M項稅額大于應(yīng)納稅額時，對未抵頂完的部分予以退稅。

生產(chǎn)企業(yè)出口貨物免、抵、退稅的計算，是正確執(zhí)行生產(chǎn)企業(yè)免、抵、退稅政策的重要環(huán)節(jié)。免、抵、退稅計算較為復(fù)雜，其計算的復(fù)雜性具體表現(xiàn)在4個方面：

(1) 免、抵、退稅的計稅依據(jù)是出口貨物離岸價。免、抵、退稅辦法的計算原理是從“先征后退”辦法的計算原理演變而來的，“先征后退”辦法是先按出口貨物的離岸價征稅，在征稅時出口貨物進項稅額給予抵扣，然后再按出口貨物的離岸價計算退稅。因此，免、抵、退稅也是以出口貨物離岸價作為計稅依據(jù)來計算免抵退稅額。

(2) 在征、退稅率不一致的情況下，需要計算免抵退稅不得免征和抵扣稅額，并將其從當期進項稅額中轉(zhuǎn)出進成本。

(3) 當期應(yīng)退稅額、免抵稅額的計算過程比較復(fù)雜，需先計算當期期末留抵稅額，通過當期免抵退稅額與當期期末留抵稅額比較大小，確定當期應(yīng)退稅額及計算免抵退稅額。

(4) 有進料加工復(fù)出口業(yè)務(wù)的出口企業(yè)在計算免抵退稅額時，先要計算免抵退稅不得免征和抵扣稅額抵減額、免抵退稅不得免征和抵扣稅額。

另外，對于沒有進出口經(jīng)營權(quán)的生產(chǎn)企業(yè)委托出口的自產(chǎn)貨物，實行“先征后退”的退稅辦法。

生產(chǎn)企業(yè)出口非自產(chǎn)貨物不得享受出口退(免)稅，但是，國家稅務(wù)總局規(guī)定，自2000年12月22日起，生產(chǎn)企業(yè)自營和委托出口下列產(chǎn)品，可視同自產(chǎn)產(chǎn)品給予出口退(免)稅：

(1) 外購的與本企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品名稱、性能相同，且使用本企業(yè)注冊商標的產(chǎn)品;

(2) 外購的與本企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品配套出口的產(chǎn)品;

(3) 收購經(jīng)主管出口退稅的稅務(wù)機關(guān)認可的集團公司(或總廠)成員企業(yè)(或分廠)的產(chǎn)品;

(4) 委托加工收回的產(chǎn)品。

7. 為規(guī)范出口貨物退(免)稅管理，根據(jù)國家有關(guān)出口貨物退(免)稅的規(guī)定，國家稅務(wù)總局制定《出口貨物退(免)稅管理辦法(試行)》(國稅發(fā)[2005]51號)，自2005年5月1日起執(zhí)行，規(guī)定了出口貨物退(免)稅認定管理、出口貨物退(免)稅申報及受理、出口貨物退(免)稅審核審批、出口貨物退(免)稅日常管理等內(nèi)容。出口商自營或委托出口的貨物，除另有規(guī)定者外，可在貨物報關(guān)出口并在財務(wù)上做銷售核算后，憑有關(guān)憑證報送所在地國家稅務(wù)局批準退還或免征其增值稅、消費稅。出口商包括對外貿(mào)易經(jīng)營者、沒有出口經(jīng)營權(quán)資格委托出口的生產(chǎn)企業(yè)、特定退(免)稅的企業(yè)和人員。

8. 對小規(guī)模納稅人出口貨物免征增值稅、消費稅，其進項稅額不予抵扣或退稅。為規(guī)范小規(guī)模納稅人出口貨物免稅管理，國家稅務(wù)總局制定《增值稅小規(guī)模納稅人出口貨物免稅管理辦法(暫行)》(國稅發(fā)[2007]123號)，自2008年1月1日起執(zhí)行，規(guī)定了小規(guī)模納稅人應(yīng)在規(guī)定期限內(nèi)到主管稅務(wù)機關(guān)辦理出口貨物免稅認定，其自營出口貨物報關(guān)后，應(yīng)向海關(guān)部門申請簽發(fā)出口貨物報關(guān)單(出口退稅專用)，并及時登錄“口岸電子執(zhí)法系統(tǒng)”出口退稅子系統(tǒng)，提交相關(guān)電子數(shù)據(jù);其自營或委托出口貨物后，須在次月向主管稅務(wù)機關(guān)辦理增值稅納稅申報時，提供《小規(guī)模納稅人出口貨物免稅申請表》及電子申報數(shù)據(jù)。

(二) 出口退(免)稅制度的特殊規(guī)定

1. 舊設(shè)備的出口退(免)稅管理

《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<舊設(shè)備出口退(免)稅暫行辦法>的通知》(國稅發(fā)[2008]16號規(guī)定)，舊設(shè)備的出口退(免)稅管理由出口企業(yè)所在地主管稅務(wù)機關(guān)負責(zé)。

(1) 舊設(shè)備是指出口企業(yè)作為固定資產(chǎn)使用過的設(shè)備(以下簡稱自用舊設(shè)備)和出口企業(yè)直接購買的舊設(shè)備(以下簡稱外購舊設(shè)備)。

(3) 一般納稅人和非增值稅納稅人出口的自用舊設(shè)備，必須按照有關(guān)稅收法律法規(guī)規(guī)定向主管稅務(wù)機關(guān)備案的折舊年限計算提取折舊，并計算設(shè)備折余價值。

(4) 一般納稅人和非增值稅納稅人出口的外購舊設(shè)備，實行免稅不退稅的辦法。

(5) 小規(guī)模納稅人出口的自用舊設(shè)備和外購舊設(shè)備，實行免稅不退稅的辦法。

(6) 外商投資項目已辦理采購國產(chǎn)設(shè)備退稅且已超過5年監(jiān)管期的國產(chǎn)設(shè)備，不適用該辦法。

2012年會計職稱考試經(jīng)濟法沖刺精講講義匯總

（責(zé)任編輯：xll）

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