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二、資產(chǎn)評估在企業(yè)資產(chǎn)減值測試中的應用

(一)資產(chǎn)減值測試及其所涉及的價值類型

資產(chǎn)減值測試	如果資產(chǎn)不能夠為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益或者帶來的經(jīng)濟利益低于其賬面價值，那么該資產(chǎn)就不能再以原賬面值予以確認，否則，無法反映資產(chǎn)的實際價值，其結果會導致企業(yè)資產(chǎn)的虛增和利潤虛增。 《企業(yè)會計準則---資產(chǎn)減值》規(guī)定，當企業(yè)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值時，即表明資產(chǎn)發(fā)生了減值。
資產(chǎn)減值測試中的價值類型（掌握）	資產(chǎn)減值測試準則第六條規(guī)定，在資產(chǎn)存在減值跡象時，應當估計其可回收金額。可回收金額應當根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額和資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。 資產(chǎn)減值測試有兩種價值類型：一是公允價值減去處置費用后的凈額，二是資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。 資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額：自愿買方和自愿賣方在各理性行事且受任何強迫壓制的情況下，評估對象在基準日進行正常公平交易的價值并扣減相應的處置費用后得到的凈額。 資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值：將評估對象作為企業(yè)組成部分或者要素資產(chǎn)按其正在使用方式和程度及其所屬企業(yè)的貢獻的價值估計數(shù)額。 以上兩種價值類型其中任何一項已超過所對應資產(chǎn)的賬面價值，并通過減值測試的前提下，可以不必計算另一項數(shù)值。
例題：資產(chǎn)減值測試時，可回收金額應當根據(jù)資產(chǎn)（   ）的兩者之間較高者確定 A、重置成本凈額和資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值     B、公允價值減去處置費用后的凈額和資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值     C、公允價值減去處置費用后的凈額和資產(chǎn)重置成本凈額    D、公允價值與重置成本       答案：B

(二)資產(chǎn)減值測試評估中的評估對象

減值測試對象資產(chǎn)減值測試對象為單項資產(chǎn)、資產(chǎn)組(難以對單項資產(chǎn)的可回收金額進行估計的情況下)和資產(chǎn)組組合。判斷是否獨立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生現(xiàn)金流，至少應當從以下兩個方面來考慮：

(1)經(jīng)營層面的獨立性

比如：鐵礦公司的私有鐵路，無法獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流，應并入鐵礦公司資產(chǎn)組組合一并進行減值測試。

(2)是否存在合同的約束性限制

比如：一個公交運營公司同時運營五條線路，其中一條出現(xiàn)虧損，但根據(jù)合同，必須同時經(jīng)營五條線路，無法單獨關閉虧損線路，該線路應該與其他四條線路作為一個資產(chǎn)組合進行減值測試。

資產(chǎn)減值測試評估對象的界定資產(chǎn)減值測試評估對象應當與資產(chǎn)、資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合賬面價值的成分保持一致。對于資產(chǎn)組或組合而言，其賬面價值應當包括可直接歸屬于該資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合以及可以合理和一致地分攤至該資產(chǎn)組合資產(chǎn)或資產(chǎn)組組合的商譽和總部資產(chǎn)的賬面價值。

除非不考慮該負債的金額就無法確定資產(chǎn)組的可收回金額，一般減值的評估對象一般不包括負債。

資產(chǎn)組合中營運資金和總部資產(chǎn)的處理

營運資金的處理營運資金的主要組成為存貨、應收賬款和應付賬款等，在實務操作中，為了更加合理地模擬資產(chǎn)組組合的真實構成，有時也將其加入資產(chǎn)組組合。

(1)如果資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中不包括營運資本，則評估對象也不包含營運資本。

(2)如果資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合中包括營運資本，則評估對象也包含營運資本。

總部資產(chǎn)的處理總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電子數(shù)據(jù)處理設備、研發(fā)中心等資產(chǎn)?？偛抠Y產(chǎn)難于歸屬于某一資產(chǎn)組。所以總部資產(chǎn)難以單獨進行減值測試，需要結合其他相關資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進行。

對于總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎分攤至某資產(chǎn)組的部分，應將總部資產(chǎn)的賬面分攤至該資產(chǎn)組。

對于總部資產(chǎn)難以分攤至任何資產(chǎn)組的部分，應當按照合理和一致的基礎分攤至若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合。

商譽企業(yè)合并所形成的商譽，應當結合與其相關的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合進行減值測試

一般來說，商譽由以下幾類因素構成

(1)企業(yè)現(xiàn)有的管理團隊和員工團隊

(2)并購后的協(xié)同效益

(3)收購方對收購價判斷失誤，導致對價過高

(4)企業(yè)持續(xù)經(jīng)營能力

例題：資產(chǎn)減值測試評估對象通常是( )

A、資產(chǎn)

B、資產(chǎn)組

C、資產(chǎn)組組合

D、企業(yè)整體

答案：ABC

(三)資產(chǎn)減值測試的評估方法和評估參數(shù)

資產(chǎn)減值測試的評估方法從基本的評估思路來說，成本法不適用減值測試目的的評估。

(1)成本法的出發(fā)點是重置價值,而準則要求的未來現(xiàn)金流或公允價值減處置費用都是從給企業(yè)帶來經(jīng)濟利益的角度來衡量公允價值.

(2)成本法成立前提受限于資產(chǎn)的評估可以通過資產(chǎn)的未來運營得以全額回收。即使采用成本法計算公允價值減去處置費用，也必須同時采用收益法測算其未來的運營收益。

(3)減值測試的資產(chǎn)組都是為了切合企業(yè)實際生產(chǎn)需要所配置的，資產(chǎn)組的個體性決定了無法以成本法來將其作為一個整體加以評估。

以下依照不同的價值類型來闡述評估方法的選擇和應用：

(1)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用的凈額

公允價值的估計首先考慮采用市場法;如果不存在相關活躍市場或缺乏相關市場信息，使用收益法評估。

處置費用的估計包括與資產(chǎn)處置有關的法律費用、相關稅費、搬運費以及為使資產(chǎn)達到可銷售狀態(tài)所發(fā)生的直接費用等。

(2)資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值

通常采用收益法，將預計未來現(xiàn)金流、選擇恰當?shù)恼郜F(xiàn)率折現(xiàn)后的金額作為評估值。確定剩余經(jīng)濟年限不考慮主要資產(chǎn)項目的改良或重組，預測期末的變現(xiàn)凈值應當納入資產(chǎn)預計未來現(xiàn)金流量。

資產(chǎn)減值測試的評估參數(shù)(1)現(xiàn)金流預測基本要求

預測現(xiàn)金流應以評估對象的當前狀況為基礎，不應當包括與將來可能發(fā)生的、尚未做出承諾的重組事項或者與資產(chǎn)改良有關的預計未來現(xiàn)金流量。

實務中，由于未來現(xiàn)金流量具有很大的不確定性，必要時可以考慮情景分析(如考慮悲觀、一般、樂觀三種情況)，以期最大程度對管理層準備的現(xiàn)金流預測加以校驗。

(2)現(xiàn)金流預測期

預測期需涵蓋只考慮資產(chǎn)在簡單維護下的剩余經(jīng)濟年限，根據(jù)減值測試準則的相關規(guī)定，減值測試涉及的現(xiàn)金流預測期一般只涵蓋5年;如超過5年，應取得管理層提供的證明更長期間合理性的證據(jù)。

(3)資本性支出預測

預測的資本性支出包括維護資產(chǎn)正常運轉或正常產(chǎn)出水平而必要的支出，維護性資本支出，完成在建工程和開發(fā)過程中的無形資產(chǎn)等的必要支出。預測的資本支出中不應當包括與資產(chǎn)改良或企業(yè)擴張相關的資本性支出。

(4)資產(chǎn)組中主要資產(chǎn)項目經(jīng)濟使用年限最后一年的凈現(xiàn)金流量按預期公允價值減去處置費用后的凈值。

(5)企業(yè)所得稅的影響：會計準則要求估算預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值應該基于稅前基礎進行，實務中也可以考慮采用稅后基礎進行測算，但折現(xiàn)率也要是稅后的。

(6)折現(xiàn)率

折現(xiàn)率要與預計的未來現(xiàn)金流匹配，如是否同為稅前或稅后基礎，是否同時考慮了通貨膨脹因素，又如是否根據(jù)會計準則的要求計算相應的稅前折現(xiàn)率。

預測現(xiàn)金流時沒有考慮的風險，估計折現(xiàn)率時需要考慮這些因素，如規(guī)模風險、缺乏流動性折扣等。

例題：企業(yè)會計準則規(guī)定的資產(chǎn)減值測試不適用( )

A、市場售價類比法

B、收益折現(xiàn)法

C、成本法

D、收益資本化法

答案：C

例題：根據(jù)《以財務報告為目的的評估指南(試行)》第二十八條的規(guī)定，公允價值的可靠性受制于數(shù)據(jù)獲取來源，其估計首先采用( )

A、成本價

B、直接資本化法

C、市場法

D、現(xiàn)金流折現(xiàn)法

答案：C

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（責任編輯：）

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