第七章 非貨幣性資產交換

[基本要求]

(一)掌握非貨幣性資產交換的特征和認定

(二)掌握非貨幣性資產交換具有商業實質的條件

(三)掌握換入資產或換出資產公允價值能夠可靠計量的情形

(四)掌握不涉及補價情況下的非貨幣性資產交換的核算

(五)掌握涉及補價情況下的非貨幣性資產交換的核算

(六)熟悉涉及多項資產的非貨幣性資產交換的核算

[考試內容]

第一節 非貨幣性資產交換概述

一、非貨幣性資產交換的特征

非貨幣性資產交換是交易雙方主要以存貨、固定資產、無形資產和長期股權投資等非貨幣性資產進行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(即補價)。其中，貨幣性資產是指企業持有的貨幣資金和將以固定或可確定的金額收取的資產，包括現金、銀行存款、應收賬款和應收票據以及準備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產是指貨幣性資產以外的資產。

二、非貨幣性資產交換的認定

認定涉及少量貨幣性資產的交換為非貨幣性資產交換，通常以補價占整個資產交換金額的比例是否低于25%作為參考比例。支付的貨幣性資產占換入資產公允價值(或占換出資產公允價值與支付的貨幣性資產之和)的比例，或者收到的貨幣性資產占換出資產公允價值(或占換入資產公允價值和收到的貨幣性資產之和)的比例低于25%的，視為非貨幣性資產交換;髙于25%(含25%)的，視為貨幣性資產交換。

第二節 非貨幣性資產交換的確認和計量

一、非貨幣性資產交換具有商業實質的判斷

認定某項非貨幣性資產交換具有商業實質，必須滿足下列條件之一：(1)換入資產的未來現金流量在風險、時間和金額方面與換出資產顯著不同。(2)換入資產與換出資產的預計未來現金流量現值不同，且其差額與換入資產和換出資產的公允價值相比是重大的。

在確定非貨幣性資產交換是否具有商業實質時，企業應當關注交易各方之間是否存在關聯方關系。關聯方關系的存在可能導致發生的非貨幣性資產交換不具有商業實質。

二、公允價值能否可靠計量的判斷

屬于以下三種情形之一的，換入資產或換出資產的公允價值視為能夠可靠計量：(1)換入資產或換出資產存在活躍市場，以市場價格為基礎確定公允價值。(2)換入資產或換出資產不存在活躍市場，但同類或類似資產存在活躍市場，以同類或類似資產市場價格為基礎確定公允價值。(3)換入資產或換出資產不存在同類或類似資產可比市場交易，采用估值技術確定公允價值。該公允價值估計數的變動區間很小，或者在公允價值估計數變動區間內，各種用于確定公允價值估計數的概率能夠合理確定。

三、非貨幣性資產交換的確認和計量原則

(一)以公允價值計量的會計處理

1、非貨幣性資產交換同時滿足下列兩個條件的，應當以公允價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，公允價值與換出資產賬面價值的差額計入當期損益：(1)該項交換具有商業實質;(2)換入資產或換出資產的公允價值能夠可靠地計量。

2、在以公允價值計量的情況下，不論是否涉及補價，只要換出資產的公允價值與其賬面價值不相同，就一定會涉及損益的確認，非貨幣性資產交換的會計處理，視換出資產的類別不同而有所區別。

3、發生補價的，支付補價方和收到補價方應當分別情況處理：

(1)支付補價方：應當以換出資產的公允價值加上支付的補價(或換入資產的公允價值)和應支付的相關稅費作為換入資產的成本;換入資產成本與換出資產賬面價值加支付的補價、應支付的相關稅費之和的差額應當計入當期損益。

(2)收到補價方：應當以換入資產的公允價值(或換出資產的公允價值減去補價)和應支付的相關稅費作為換入資產的成本;換入資產成本加收到的補價之和與換出資產賬面價值加應支付的相關稅費之和的差額應當計入當期損益。

(二)以賬面價值計量的會計處理

1、非貨幣性資產交換不具有商業實質，或者雖然具有商業實質但換入資產和換出資產的公允價值均不能可靠計量的，應當以換出資產的賬面價值和應支付的相關稅費作為換入資產的成本，無論是否支付補價，均不確認損益。

2、發生補價的，支付補價方和收到補價方應當分別情況處理：

(1)支付補價方：應當以換出資產的賬面價值，加上支付的補價和應支付的相關稅費，作為換入資產的成本;不確認損益。

(2)收到補價方：應當以換出資產的賬面價值，減去收到的補價，加上應支付的相關稅費，作為換入資產的成本;不確認損益。

3、非貨幣性資產交換同時換入多項資產的，在確定各項換入資產的成本時，應當分別按下列情況處理：

(1)非貨幣性資產交換具有商業實質，且換入資產的公允價值能夠可靠計量的，應當按照換入各項資產的公允價值占換入資產公允價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。

(2)非貨幣性資產交換不具有商業實質，或者雖具有商業實質但換入資產的公允價值不能可靠計量的，應當按照換入各項資產的原賬面價值占換入資產原賬面價值總額的比例，對換入資產的成本總額進行分配，確定各項換入資產的成本。

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（責任編輯：xll）

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