第八章　產品成本核算

【基本要求】

（一）掌握成本核算的程序

（二）掌握成本核算對象的確定、成本項目的設置

（三）掌握各種要素費用的歸集和分配

（四）掌握生產費用在完工產品和在產品之間的歸集和分配

（五）孰悉各種費用支出的界限

（六）孰悉成本與費用的關系

（七）熟悉成本核算的要求及賬戶設置

【考試內容】

第一節 成本核算的要求和一般程序

產品成本是企業一定時期內為生產一定產品所支出的生產費用。

一、成本核算的要求

（一）做好各項基礎工作

（二）正確劃分各種費用支出的界限

（三）根據生產特點和管理要求選擇適當的成本計算方法

二、成本核算的一般程序

1.根據生產特點和成本管理的要求，確定成本核算對象。

2.確定成本項目。企業計算產品生產成本，一般應當設置直接材料、直接人工、制造費用、管理費用等成本項目。

3.設置有關成本和費用明細賬。如生產成本明細賬、制造費用明細賬、產成品、自制半成品明細賬等。

4.收集確定各種產品的生產量、入庫量、在產品盤存量以及材料、工時、動力消耗等，并對所有已發生費用進行審核。

5.歸集所發生的全部費用，并按照確定的成本計算對象予以分配，按成本項目計算各種產品的在產品成本、產成品成本和單位成本。

6.結轉產品銷售成本。

三、成本與費用的關系

費用是產品成本計算的基礎。產品成本是對象化的費用。但費用涵蓋范圍較寬，著重于按會計期間歸集。而產品成本只包括為生產一定種類或數量的完工產品的費用，著重于按產品進行歸集。產品成本是費用總額的一部分，不包括期間費用和期末未完工產品的費用等。

第二節 成本核算對象和成本項目

一、成本核算對象

（一）成本核算對象的概念

成本核算對象是確定歸集和分配生產費用的具體對象，即生產費用承擔的客體。是設立成本明細分類賬戶，歸集和分配生產費用以及正確計算成本的前提。

（二）成本核算對象的確定

由于產品工藝、生產方式、成本管理等要求不同，產品項目不等于成本核算對象。一般情況下，生產一種或幾種產品的，以產品品種為成本核算對象，分批、單件生產的產品，以每批或每件產品為成本核算對象，多步驟連續加工的產品，以每種產品及各生產步驟為成本核算對象，產品規格繁多的，可將產品結構、耗用原材料和工藝過程基本相同的各種產品，適當合并作為成本核算對象。

成本核算對象確定后，一般不應當中途變更。

二、成本項目

（一）成本項目的概念

為具體反映計入產品生產成本的生產費用的各種用途，還應將其進一步劃分為若干個項目，即產品生產成本項目，簡稱產品成本項目、成本項目。

（二）成本項目的設置

成本項目的設置應根據管理上的要求來確定，對工業企業而言，一般可設置“直接材料”、“直接工資”和“制造費用”等項目。其中，直接費用根據實際發生數進行核算，并按照成本核算對象進行歸集，根據原始憑證或原始憑證匯總表直接計入成本。“制造費用”項目不能根據原始憑證或原始憑證匯總直接計入成本，需要按一定標準分配計入成本核算對象。

第三節 要素費用的歸集和分配

一、成本核算的賬戶設置

（一）“生產成本”賬戶

該科目核算企業進行工業性生產發生的各項生產成本，按產品品種等成本核算對象設置“基本生產成本”和“輔助生產成本”明細賬。輔助生產較多的企業，也可將“基本生產成本”和“輔助生產成本”作為總賬。

基本生產成本應當分別按照基本生產車間和成本核算對象（產品的品種、類別、定單、批別、生產階段等）設置明細賬（或成本計算單），并按規定的成本項目設置專欄。輔助生產成本期末，應當對共同負擔的費用按照一定的分配標準分配給各受益對象。

（二）“制造費用”賬戶

制造費用是工業企業為生產產品（或提供勞務）而發生的，應計入產品成本、但沒有專設成本項目的各項生產費用。期末，將共同負擔的制造費用按照一定的分配標準分配計入各成本核算對象，除季節性生產外，本科目期末應無余額。

二、材料、燃料、動力的歸集和分配

無論是外購的，還是自制的，發生材料、燃料和動力等各項要素費用時，對于直接用于產品生產、構成產品實體的材料、燃料和動力，一般分產品領用，應根據領退料憑證直接計入相應產品成本的“直接材料”項目。對于不能分產品領用的，需要采用適當的分配方法，分配計入各相關產品成本的“直接材料”成本項目。

在消耗定額比較準確的情況下，原材料、燃料也可按照產品的材料定額消耗量比例或材料定額費用比例進行分配。

三、職工薪酬的歸集和分配

職工薪酬是企業在生產產品或提供勞務活動過程中所發生的各種直接和間接人工費用的總和。一般按車間、部門分別填制，是職工薪酬分配的依據。直接進行產品生產的生產工人的職工薪酬，直接計入產品成本的“直接人工”成本項目，不能直接計入產品成本的職工薪酬，按工時、產品產量、產值比例等方式進行合理分配，計入各有關產品成本的“直接人工”項目。

如果取得各種產品的實際生產工時數據比較困難，而各種產品的單件工時定額比較準確，也可按產品的定額工時比例分配職工薪酬。

四、輔助生產費用的歸集和分配

輔助生產費用的歸集是通過輔助生產成本總賬及明細賬進行。一般按車間及產品和勞務設立明細賬。輔助生產的分配應通過輔助生產費用分配表進行。輔助生產費用的分配方法很多，通常采用直接分配法、交互分配法、計劃成本分配怯、順序分配法和代數分配法等。

五、制造費用的歸集和分配

制造費用包括機物料消耗、車間管理人員的薪酬，車間管理用房屋和設備的折舊費、修理費、租賃費和保險費，車間管理用具攤銷，車間管理用的照明費、水費、取暖費、勞動保護費、設計制圖費、試驗檢驗費、差旅費、辦公費以及季節性及修理期間停工損失等。制造費用應通過“制造費用”賬戶進行歸集，月末按照一定的方法從貸方分配轉入有關成本計算對象。

制造費用應當按照車間分別進行，不應將各車間的制造費用匯總，在企業范圍內統一分配。制造費用分配方法很多，通常采用生產工人工時比例法（或生產工時比例法）、生產工人工資比例法（或生產工資比例法）、機器工時比例法和按年度計劃分配率分配法等。

各產品分配標準如，產品生產工時總數或生產工人定額工時總數、生產工人工資總和、機器工時總數、產品計劃產量的定額工時總數。

六、廢品損失和停工損失的核算

（一）廢品損失的核算

廢品損失是在生產過程中發生的和入庫后發現的不可修復廢品的生產成本，以及可修復廢品的修復費用，扣除回收的廢品殘料價值和應收賠款以后的損失。經質量檢驗部門鑒定不需要返修、可以降價出售的不合格品，以及產品入庫后由于保管不善等原因而損壞變質的產品和實行“三包”企業在產品出售后發現的廢品均不包括在廢品損失內。廢品損失可單獨核算，也可在“基本生產成本”、“原材料”等科目中反映。輔助生產一般不單獨核算廢品損失。

不可修復廢品損失的生產成本，可按廢品所耗實際費用計算，也可按廢品所耗定額費用計算，對于可修復廢品，“廢品損失”科目只登記返修發生的各種費用，不登記返修前發生的費用，回收的殘料價值和應收的賠款，應從“廢品損失”科目貸方分別轉入“原材料”和“其他應收款”科目的借方。結轉后“廢品損失”的借方反映的是歸集的可修復損失成本，應轉入“基本生產成本”科目的借方。

（二）停工損失的核算

停工損失是生產車間或車間內某個班組在停工期間發生的各項費用，包括停工期間發生的原材料費用、人工費用和制造費用等。應由過失單位或保險公司負擔的賠款，應從停工損失中扣除。不滿一個工作日的停工，一般不計算停工損失。停工損失可單獨核算，也可直接反映在“制造費用”和“營業外支出”等科目中。輔助生產一般不單獨核算停工損失。

對于應計入產品成本的停工損失，如果停工車間只生產一種產品，應將“停工損失”科目歸集的費用計入該產品成本明細賬的“停工損失”項目，如果停工車間生產多種產品，一般按照制造費用分配方法在各種產品之間進行分配。

第四節 生產費用在完工產品和在產品之間的歸集和分配

一、在產品數量的核算

在產品數量是核算在產品成本的基礎，在產品成本與完工產品成本之和就是產品的生產費用總額。在產品是指沒有完成全部生產過程、不能作為商品銷售的產品，包括正在車間加工中的在產品（包括正在返修的廢品）和已經完成一個或幾個生產步驟、但還需要繼續加工的半成品（包括未經驗收入庫的產品和等待返修的廢品）兩部分。不包括對外銷售的自制半成品。對某個車間或生產步驟而言，在產品只包括該車間或該生產步驟正在加工中的那部分在產品。

為確定在產品結存的數量，企業需要做好兩方面工作：一是在產品收發結存的日常核算；二是做好產品的清查工作。

二、完工產品和在產品之間費用的分配

完工產品、在產品費用之間的關系如下：

本月完工產品費用=本月費用+月初在產品費用一月末在產品費用

根據這一關系，結合生產特點，完工產品與在產品費用的分配方法通常有：在產品不計算成本法、在產品按固定成本計價法、在產品按所耗用直接材料成本計價法、約當產量比例法、在產品按定額成本計價法和定額比例法。

（一）不計算在產品成本法

該方法的特點是，月末雖然有在產品，但每月發生的成本全部由完工產品負擔，在產品不負擔。適用于月末在產品數量很小的產品。

（二）在產品按固定成本計價法

該方法的特點是：年內各月在產品成本都按年初在產品成本計算，固定不變。它適用于各月末之間在產品數量變化不大的產品。

（三）在產品按所耗用直接材料成本計價法

該方法的特點是：月末在產品成本只按所耗的直接材料成本計算確認，人工成本和制造費用則全部由完工產品成本承擔。適用于各月末在產品數量較大、各月在產品數量變化也較大以及直接材料成本在產品成本中所占比重也較大的產品。

（四）約當產量比例法

該方法的特點是：將月末在產品數量按照完工程度折算為相當于完工產品的產量，即約當產品，然后將期初結存在產品成本與本期發生的生產成本之和，按完工產品數量與月末在產品約當產量的比例進行分配，以計算完工產品成本和月末在產品成本。它適用于月末在產品數量較大，各月末在產品數量變化也較大，產品成本中直接材料成本和人工成本及制造費用的比重相差不大的產品。

（五）在產品按定額成本計價法

該方怯的特點是：月末在產品成本根據月末在產品數量和單位定額成本計算，然后從本月該種產品的全部生產成本（如果有月初在產品，包括月初在產品成本）中扣除，以求得完工產品的成本。適用于各項消耗定額或費用定額比較準確、穩定，各月末在產品數量變化不大的產品。

（六）定額比例法

該方法的特點是：完工產品和月末在產品的成本計算按照生產成本占完工產品和月末在產品的定額消耗量或定額成本比例分配。其中，直接材料成本按直接材料的定額消耗量或定額成本比例分配，其他成本項目按定額工時比例分配。適用于各項消耗定額或成本定額比較準確、穩定，但各月末在產品數量變動較大的產品。

三、聯產品和副產品的成本分配

（一）聯產品

聯產品是使用同種原材料，經過同一生產過程，同時生產出來的兩種或兩種以上的主要產品。聯產品的聯合成本在分離點后，可按售價法、實物數量法等在各聯產品之間進行分配。

售價法要求聯合成本按照分離點上每種產品的銷售價格比例進行分配，適用于每種產品在分離點時的銷售價格能夠可靠計量的情況，實物數量法要求聯合成本以產品的實物數量或重量為基礎分配，適用于所生產的產品的價格很不穩定或無法直接確定的情況。

（二）副產品

副產品是在同一生產過程中，使用同種原料，在生產主要產品的同時附帶生產出來的非主要產品。在分配主產品和副產品的生產成本時，通常先確定副產品的生產成本，然后確定主產品的生產成本。

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