四、受控外國企業

由居民企業，或者由居民企業和中國居民控制的設立在實際稅負明顯低于我國《企業所得稅法》規定稅率水平(即25%)的國家(地區)的企業，并非由于合理的經營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應歸屬于該居民企業的部分，應當計入該居民企業的當期收入。

1. 中國居民，是指根據我國《個人所得稅法》的規定，就其從中國境內、境外取得的所得在中國繳納個人所得稅的個人。

2. 控制，包括：

(1) 居民企業或者中國居民直接或者間接單一持有外國企業10%以上有表決權股份，且由其共同持有該外國企業50%以上股份;

(2) 居民企業，或者居民企業和中國居民持股比例沒有達到第(1)項規定的標準，但在股份、資金、經營、購銷等方面對該外國企業構成實質控制。

3. 實際稅負明顯低于我國《企業所得稅法》規定稅率水平，是指低于《企業所得稅法》規定的稅率的50%，即低于25%的稅率水平的50%。

4. 中國居民企業或居民個人能夠提供資料證明其控制的外國企業設立在美國、英國、法國、德國、日本、意大利、加拿大、澳大利亞、印度、南非、新西蘭和挪威的，可免于將該外國企業不作分配或者減少分配的利潤視同股息分配額，計入中國居民企業的當期所得。

5. 受控外國企業是指依據我國《企業所得稅法》的規定，由居民企業，或者由居民企業和居民個人(統稱中國居民股東，包括中國居民企業股東和中國居民個人股東)控制的設立在實際稅負低于我國《企業所得稅法》規定稅率水平50%的國家(地區)，并非出于合理經營需要對利潤不作分配或減少分配的外國企業。

受控外國企業的反避稅措施，其目的在于防止企業在低稅率國家或地區建立受控外國企業，將利潤保留在外國企業不分配或少量分配，逃避國內納稅義務。

五、資本弱化原則

企業從其關聯方接受的債權性投資與權益性投資的比例超過規定標準而發生的利息支出，不得在計算應納稅所得額時扣除。標準由國務院財政、稅務主管部門另行規定。

企業投資方式有債權性投資和權益性投資兩種：

1. 債權性投資，是指企業直接或者間接從關聯方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質的方式予以補償的融資。

企業間接從關聯方獲得的債權性投資，包括：

(1) 關聯方通過無關聯第三方提供的債權性投資;

(2) 無關聯第三方提供的、由關聯方擔保且負有連帶責任的債權性投資;

(3) 其他間接從關聯方獲得的具有負債實質的債權性投資。

2. 權益性投資，是指企業接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對企業凈資產擁有所有權的投資。

不得在計算應納稅所得額時扣除的利息支出應按以下公式計算：

不得扣除利息支出 = 年度實際支付的全部關聯方利息×(1-標準比例÷關聯債資比例)

關聯債資比例，是指根據《企業所得稅法》及其《實施條例》的規定，企業從其全部關聯方接受的債權性投資(以下簡稱關聯債權投資)占企業接受的權益性投資(以下簡稱權益投資)的比例，關聯債權投資包括關聯方以各種形式提供擔保的債權性投資。

企業往往愿意采用債權性投資，相應減少權益性投資。主要原因在于：(1) 由于債務人支付給債權人的利息可以在稅前抵扣，而股東獲得的收益即股息卻不能在稅前扣除，選擇借債的融資方式比權益的融資方式，從稅收的角度來說更具有優勢;(2) 許多國家對非居民納稅人獲得的利息征收的預提所得稅稅率，通常比對股息征收的企業所得稅稅率低，采用債權投資比采用股權投資的稅收負擔低。對于債務人和債權人同屬于一個利益集團的跨國公司來說，就有動機通過操縱融資方式，降低集團整體的稅收負擔。納稅人在為投資經營而籌措資金時，常常刻意設計資金來源結構，加大借入資金比例，擴大債務與權益的比率，形成“資本弱化”。因此，許多國家在稅法上對關聯方之間的債權性投資與權益性投資比例作出限制，防范企業通過操縱各種債務形式的支付手段，增加稅前扣除、降低稅收負擔。

根據《財政部、國家稅務總局關于企業關聯方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》(財稅[2008]121號)規定，在計算應納稅所得額時，企業實際支付給關聯方的利息支出，不超過以下規定比例和《企業所得稅法》及其《實施條例》有關規定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發生當期或以后年度扣除。企業實際支付給關聯方的利息支出，除另有規定外，其接受關聯方債權性投資與其權益性投資比例為：(1) 金融企業，為5:1;(2) 其他企業，為2:1。企業如果能夠按照《企業所得稅法》及其《實施條例》的有關規定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的;或者該企業的實際稅負不高于境內關聯方的，其實際支付給境內關聯方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。企業同時從事金融業務和非金融業務，其實際支付給關聯方的利息支出，應按照合理方法分開計算;沒有按照合理方法分開計算的，一律按上述有關其他企業的比例計算準予稅前扣除的利息支出。

企業向股東或其他企業有關聯關系的自然人借款的利息支出，應根據《企業所得稅》及《財政部、國家稅務總局關于企業關聯方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知》(財稅[2008]121號)規定的條件，計算企業所得稅扣除額。

企業向除上述外的內部職工或其他人員借款的利息支出，其借款情況同時符合以下條件的，其利息支出在不超過按照金融企業同期同類貸款利率計算的數額的部分，根據《企業所得稅法》及其《實施條例》的規定，準予扣除：(1)企業與個人之間的借貸是真實、合法、有效的，并且不具有非法集資的目的或其他違反法律、法規的行為;(2)企業與個人之間簽訂了借款合同。

六、一般反避稅條款

企業實施其他不具有合理商業目的的安排而減少其應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。

所謂不具有合理商業目的，是指以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。

1. 稅務機關可依法對存在以下避稅安排的企業，啟動一般反避稅調查：

(1) 濫用稅收優惠;

(2) 濫用稅收協定;

(3) 濫用公司組織形式;

(4) 利用避稅港避稅;

(5) 其他不具有合理商業目的的安排。

2. 稅務機關應按照實質重于形式的原則審核企業是否存在避稅安排，并綜合考慮安排以下內容：

(1) 安排的形式和實質;

(2) 安排訂立的時間和執行期間;

(3) 安排實現的方式;

(4) 安排各個步驟或組成部分之間的聯系;

(5) 安排涉及各方財務狀況的變化;

(6) 安排的稅收結果。

稅務機關應按照經濟實質對企業的避稅安排重新定性，取消企業從避稅安排獲得的稅收利益。對于沒有經濟實質的企業，特別是設在避稅港并導致其關聯方或非關聯方避稅的企業，可在稅收上否定該企業的存在。

3. 一般反避稅條款作為兜底的補充性條款，主要目的在于打擊和遏制以規避稅收為主要目的，其他反避稅措施又無法涉及的避稅行為。如果對主要目的是為了獲取稅收利益而并非出于正常商業目的安排不進行制約，勢必造成對其他企業的不公平，破壞公平市場環境。一般反避稅條款用以彌補特別反避稅條款的不足，有利于增強稅法的威懾力。面對各種各樣新的避稅手法，必須要有相應的應對措施。不具有合理商業目的的安排通常具有以下特征：

(1) 必須存在一個安排，即人為規劃的一個或一系列行動或交易;

(2) 企業必須從該安排中獲取“稅收利益”，即減少企業的應納稅收入或者所得額;

(3) 企業獲取稅收利益是其安排的主要目的。

滿足以上特征，可推斷該安排已經構成了避稅事實。

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（責任編輯：xll）

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