2012年會計職稱考試初級會計實務考試大綱(第四章)收 入

[基本要求]

(一)掌握銷售商品收入金額的確定

(二)掌握銷售商品收入的賬務處理

(三)掌握完工百分比去確認提供勞務收入的賬務處理

(四)掌握讓渡資產使用權的使用費收入的賬務處理

(五)掌握政府補助的賬務處理

(六)熟悉銷售商品收入的確認條件

(七)熟悉勞務開始并完成于同一會計期間、勞務的開始和完成分屬不同會計期間等情況下提供勞務收入的確認原則

(八)熟悉讓渡資產使用權的使用費收入的確認和計量原則

(九)熟悉政府補助的特征和主要形式

[考試內容]

收入是企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入，具有以下特點：

(一)收入是企業在日常活動中形成的經濟利益的總流入

(二)收入會導致企業所有者權益的增加

(三)收入與所有者投入資本無關

收入按企業從事日常活動的性質分類

1.銷售商品收入

銷售商品收入是企業通過銷售商品實現的收入。

2.提供勞務收入

提供勞務收入是企業通過提供勞務實現的收入。

3.讓渡資產使用權收入

讓渡資產使用權收入是企業通過讓渡資產使用權實現的收入。讓渡資產使用權收入

包括利息收入和使用費收入。

收入按企業經營業務的主次分類：

收入按企業經營業務的主次不同，分為主營業務收入和其他業務收入。

1.主營業務收入。

2.其他業務收入。其他業務收入是企業為完成其經營目標所從事的與經常性活動

相關的活動實現的收入。

第一節 銷售商品收入

一、銷售商品收入的確認

銷售商品收人同時滿足下列條件的，才能予以確認：

(一)企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方

(二)企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施控制

(三)相關的經濟利益很可能流入企業

(四)收入的金額能夠可靠地計量

(五)相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量

二、一般銷售商品業務的處理

在進行銷售商品的會計處理時，首先要考慮銷售商品收入是否符合收入確認條件。符合所規定的五個確認條件的，企業應及時確認收入，并結轉相關銷售成本。企業判斷銷售商品收入滿足確認條件的，應當提供確鑿的證據。

企業銷售商品滿足收入確認條件時，應當按照已收或應收合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入金額。通常情況下，從購貨方已收或應收的合同或協議價款即為其公允價值，應當以此確定銷售商品收入的金額。企業銷售商品所實現的收入以及結轉的相關銷售成本，通過“主營業務收入”、“主營業務成本”等科目核算。確認銷售商品收入時，應按實際收到或應收的金額，借記“應收賬款”、“應收票據”、“銀行存款”等科目，按確定的銷售收入金額，貸記“主營業務收入”等科目，按增值稅專用發票上注明的增值稅稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目;同時，按銷售商品的實際成本，借記“主營業務成本”等科目，貸記“庫存商品”等科目。企業也可在月末結轉本月已銷商品的實際成本。

三、已經發出但不符合銷售商品收入確認條件的商品的處理

如果企業售出商品不符合銷售商品收入確認的五個條件，不應確認收入。為了單獨反映已經發出但尚未確認銷售收入的商品成本，企業應增設“發出商品”科目。“發出商品”科目核算一般銷售方式下已經發出但尚未確認銷售收入的商品成本。

企業對于發出的商品，在不能確認收入時，應按發出商品的實際成本，借記“發出商品”科目，貸記“庫存商品”科目。發出商品滿足收入確認條件時，應結轉銷售成本，借記“主營業務成本”科目，貸記“發出商品”科目。“發出商品”科目的期末余額應并入資產負債表“存貨”項目反映。

發出商品不符合收入確認條件時，如果銷售該商品的納稅義務已經發生，比如已經開出增值稅專用發票，則應確認應交的增值稅銷項稅額，借記“應收賬款”等科目，貸記“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目。如果納稅義務沒有發生，則不需進行上述處理。

四、商業折扣、現金折扣和銷售折讓的處理

在涉及現金折扣、商業折扣、銷售折讓時，銷售商品收入金額的確定方法如下：

(一)商業折扣

商業折扣是企業為促進商品銷售而在商品標價上給予的價格扣除。企業銷售商品涉及商業折扣的，應當按照扣除商業折扣后的金額確定銷售商品收入金額。

(二)現金折扣

現金折扣是債權人為鼓勵債務人在規定的期限內付款而向債務人提供的債務扣除。現金折扣一般用符號“折扣率/付款期限”表示。

企業銷售商品涉及現金折扣的，應當按照扣除現金折扣前的金額確定銷售商品收入金額。現金折扣在實際發生時計入當期財務費用。

在計算現金折扣時，應注意銷售方是按不包含增值稅的價款提供現金折扣，還是按包含增值稅的價款提供現金折扣，兩種情況下購買方享有的折扣金額不同。

(三)銷售折讓

銷售折讓是企業因售出商品的質量不合格等原因而在售價上給予的減讓。銷售折讓如發生在確認銷售收入之前，則應在確認銷售收入時直接按扣除銷售折讓后的金額確認，已確認銷售收入的售出商品發生銷售折讓，且不屬于資產負債表日后事項的，應在發生時沖減當期銷售商品收入，如按規定允許扣減增值稅稅額的，還應沖減已確認的應交增值稅銷項稅額。

企業已經確認銷售商品收入的售出商品發生銷售折讓時，按應沖減的銷售商品收入金額，借記“主營業務收入”科目，按增值稅專用發票上注明的應沖減的增值稅銷項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目，按實際支付或應退還的價款，貸記“銀行存款”、“應收賬款”等科目。如果發生銷售折讓時，企業尚未確認銷售商品收入的，則應在確認銷售商品收入時直接按扣除銷售折讓后的金額確認。

五、銷售退回的處理

企業售出的商品由于質量、品種不符合要求等原因而發生的銷售退回，應分別不同情況進行會計處理：

1.尚未確認銷售商品收入的售出商品發生銷售退回的，應將已記入“發出商品”科目的商品成本金額轉入“庫存商品”科目，借記“庫存商品”科目，貸記“發出商品”科目。

2.已確認銷售商品收入的售出商品發生銷售退回的，除屬于資產負債表日后事項外，一般應在發生時沖減當期銷售商品收入，同時沖減當期銷售商品成本，如按規定允許扣減增值稅稅額的，應同時沖減已確認的應交增值稅銷項稅額。如該項銷售退回已發生現金折扣的，應同時調整相關財務費用的金額。已確認收入的售出商品發生銷售退回時，按應沖減的銷售商品收入金額，借記“主營業務收入”科目，按增值稅專用發票上注明的應沖減的增值稅銷項稅額，借記“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目，按實際支付或應退還的價款，貸記“銀行存款”、“應收賬款”等科目，如已發生現金折扣的，還應按相關財務費用的調整金額，貸記“財務費用”科目，同時，按退回的商品成本，借記“庫存商品”科目，貸記“主營業務成本”科目。

六、采用預收款方式銷售商品的處理

預收款銷售商品是購買方在商品尚未收到前按合同或協議約定分期付款，銷售方在收到最后一筆款項時才交貨的銷售方式。預收款銷售方式下，銷售方直到收到最后一筆款項才將商品交付購貨方，表明商品所有權上的主要風險和報酬只有在收到最后一筆款項時才轉移給購貨方，銷售方通常應在發出商品時確認收入，在此之前預收的貨款應確認為預收賬款。

采用預收賬款方式銷售商品，預收貨款時，按預收的貨款金額，借記“銀行存款”等科目，貸記“預收賬款”科目。收到最后一筆款項發出商品時，按預收的貨款總額，借記“預收賬款”科目，按收到的最后一筆款項金額，借記“銀行存款”等科目，按確定的銷售商品收入金額，貸記“主營業務收入”科目，按開出的增值稅專用發票上注明的增值稅稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目，同時，按銷售商品的成本，借記“主營業務成本”科目，貸記“庫存商品”科目。

七、采用支付手續費方式委托代銷商品的處理

采用支付手續費方式委托代銷商品是委托方和受托方簽訂合同或協議，委托方根據合同或協議約定向受托方計算支付代銷手續費，受托方按照合同或協議規定的價格銷售代銷商品的銷售方式。在這種銷售方式下，委托方在發出商品時，通常不應確認銷售商品收人，而應在收到受托方開出的代銷清單時確認銷售商品收入，同時將應支付的代銷手續費計入銷售費用，受托方應在代銷商品銷售后，按合同或協議約定的方法計算確定代銷手續費，確認勞務收入。

采取支付手續費方式代銷商品的，委托方已經發出但尚未確認銷售收入的商品成本可通過“委托代銷商品”科目核算。企業發出委托代銷的商品時，借記“委托代銷商品”科目，貸記“庫存商品”等科目。收到受托方開具的代銷清單時，根據代銷清單上莊明的已銷商品情況，按應收的款項，借記“應收賬款”等科目，按合同或協議價確定的銷售收入金額，貸記“主營業務收入”科目，按應交的增值稅銷項稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目，同時結轉已銷商品的成本，借記“主營業務成本”等科目，貸記“委托代銷商品”科目，委托方計算確定的代銷手續費，借記“銷售費用”科目，貸記“應收賬款”等科目。

受托方可通過“受托代銷商品”、“受托代銷商品款”等科目，對受托方代銷商品進行核算。確認代銷手續費收入時，借記“受托代銷商品款”科目，貸記“其他業務收入”等科目。

八、銷售材料等存貨的處理

企業在日常后動中還可能發生對外銷售不需用的原材料、隨同商品對外銷售單獨計價的包裝物等業務。企業銷售原材料、包裝物等存貨也視同商品銷售，其收入確認和計量原則比照商品銷售處理。企業銷售原材料、包裝物等存貨實現的收入以及結轉的相關成本，通過“其他業務收入”、“其他業務成本”科目核算。

企業銷售原材料等確認其他業務收入時，按售價和應收取的增值稅，借記“銀行存款”、“應收賬款”等科目，按實現的其他業務收入，貸記“其他業務收人”科目，按增值稅專用發票上注明的增值稅稅額，貸記“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目。結轉出售原材料等的實際成本時，借記“其他業務成本”科目，貸記“原材料”等科目。

第二節 提供勞務收入

企業對外提供勞務所實現的收入以及結轉的相關成本，如屬于企業的主營業務，應通過“主營業務收入”、“主營業務成本”等科目核算，如屬于主營業務以外的其他經營后動，應通過“其他業務收入”、“其他業務成本”等科目核算。企業對外提供勞務發生的支出一般先通過“勞務成本”科目給予歸集，待確認為費用時，再由“勞務成本”科目轉入“主營業務成本”或“其他業務成本”科目。

在同一會計期間內開始并完成的勞務

對于一次就能完成的勞務，或在同一會計期內開始并完成的勞務，應在提供勞務交易完成時確認收入，確認的金額通常為從接受勞務方已收或應收的合同或協議價款，確認原則可參照銷售商品收入的確認原則。

對于一次就能完成的勞務，企業應在提供勞務完成時按所確定的收入金額，借記“應收賬款”、“銀行賬款”等科目，貸記“主營業務收入”等科目，同時，按提供勞務所發生的相關支出，借記“主營業務成本”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

對于持續一段時間但在同一會計期內開始并完成的勞務，企業應在為提供勞務相關支出時，借記“勞務成本”科目，貸記“銀行存款”、“應付職工薪酬”、“原材料”等科目。勞務完成確認勞務收入時，按確定的收入金額，借記“應收賬款”、“銀行存款”等科目，貸記“主營業務收入”等科目，同時，結轉相關勞務成本，借記“主營業務成本”等科目，貸記“勞務成本”科目。

(一)提供勞務交易結果能夠可靠估計

如勞務的開始和完成分屬不同的會計期間。且企業在資產負債表日提供勞務交易結果能夠可靠估計的，應采用完工百分比法確認提供勞務收入。同時滿足下列條件的，提供勞務交易的結果能夠可靠估計

1.收入的金額能夠可靠地計量

2.相關的經濟利益很可能流入企業

3.交易的完工進度能夠可靠地確定

4.交易中已發生和將發生的成本能夠可靠地計量

(二)提供勞務交易結果不能可靠估計

如勞務的開始和完成分屬不同的會計期間，且企業在資產負債表日提供勞務交易結果不能可靠估計的，即不能同時滿足上述四個條件的，不能采用完工百分比法確認提供勞務收入。此時，企業應當正確預計已經發生的勞務成本能否得到補償，分別下列情況處理：

1.已經發生的勞務成本預計全部能夠得到補償的，應按已收或預計能夠收回的金額確認提供勞務收入，并結轉已經發生的勞務成本。

2.已經發生的勞務成本預計部分能夠得到補償的，應按能夠得到補償的勞務成本金額確認提供勞務收入，并結轉已經發生的勞務成本。

3.已經發生的勞務成本預計全部不能得到補償的，應將已經發生的勞務成本計入當期損益(主營業務成本或其他業務成本)，不確認提供勞務收入。

第三節 讓渡資產使用權收入

本節主要涉及讓渡無形資產等資產使用權的使用費收入的核算。

一、讓渡資產使用權收入的確認和計量

讓渡資產使用權的收入同時滿足下列條件的，才能予以確認.

(一)相關的經濟利益很可能流入企業

(二)收入的金額能夠可靠地計量

二、讓渡資產使用權收入的賬務處理

企業讓渡資產使用權的收入，一般通過“其他業務收入”科目核算，所讓渡資產計提的攤銷額等，一般通過“其他業務成本”科目核算。

企業確認讓渡資產使用權的使用費收入時，按確定的收入金額，借記“銀行存款”、“應收賬款”等科目，貸記“其他業務收入”科目。企業對所讓渡資產計提攤銷以及所發生的與讓渡資產有關的支出等，借記“其他業務成本”科目，貸記“累計攤銷”等科目。

第四節 政府補助

一、政府補助的內容、特征及形式

(一)政府補助的內容

政府補助是企業從政府無償取得貨幣性資產或非貨幣性資產，但不包括政府作為企業所有者投入的資本。其中，政府包括各級政府及其所屬機構，如財政、衛生、稅務、環保部門等。

政府補助分為與資產相關的政府補助和與收益相關的政府補助。與資產相關的政府補助是指企業取得的、用于購建或以其他方式形成長期資產的政府補助。與收益相關的政府補助是指除與資產相關的政府補助之外的政府補助。

(二)政府補助的特征

1.政府補助是無償的、有條件的政府補助通常附有一定的條件，主要包括

(1)政策條件，企業只要符合政府補助政策的規定，都有資格申請政府補助。符合政策規定不一定都能夠取得政府補助，不符合政策規定、不具備申請政府補助資格的，不能取得政府補助。

(2)使用條件，企業已獲得批準取得政府補助的，應當按照政府相關文件等規定的用途使用政府補助。

2.政府資本性投入不屬于政府補助

政府以投資者身份向企業投入資本，享有企業相應的所有權，企業有義務向投資者分配利潤，政府與企業之間是投資者與被投資者的關系。財政撥入的投資補助等專項撥款中，相關政策明確規定作為“資本公積”處理的部分，也屬于資本投入的性質。政府的資本性投入無論采用何種形式，均不屬于政府補助的范疇。

(三)政府補助的主要形式

政府補助表現為政府向企業轉移資產，包括貨幣性資產或非貨幣性資產，通常為貨幣性資產，但也存在非貨幣性資產的情況。

1.財政撥款。

2.財政貼息。

3.稅收返還。

4.無償劃撥非貨幣資產。

二、政府補助的確認和計量

(一)政府補助的確認

政府補助收入同時滿足下列條件的，才能予以確認

1.企業能夠滿足政府補助所附條件，

(二)政府補助的計量

1.政府補助為貨幣性資產的，應當按照收到或應收的金額計算。

政府補助通過銀行轉賬等方式撥付的，通常按照實際收到的金額計算。只有存在確鑿證據表明該項補助是按照固定的定額標準撥付的，如按照實際銷量或儲備量與單位補貼定額計算的補助，可以按照應收的金額計量。

2.政府補助為非貨幣性資產的，應當按照公允價值計量，公允價值不能可靠取得的，按照名義金額計量。

政府補助為非貨幣性資產的，如該資產附帶有關文件、協議、發票、報關單等憑證注明的價值與公允價值差異不大的，應當以有關憑據中注明的價值作為公允價值入賬，沒有注明價值或注明價值與公允價值差異較大、但有活躍交易市場的，應當根據確鑿證據表明的同類或類似市場交易價格作為公允價值計量，如沒有注明價值、且沒有活躍交易市場、不能可靠取得公允價值的，應當按照名義金額計量，名義金額為l元。

三、政府補助的賬務處理

1.與資產相關的政府補助，應當確認為遞延收益，并在相關資產使用壽命內平均分配，計入當期損益(營業外收入)。相關資產在使用壽命結束前被出售、轉讓、報廢或發生毀損的，應將尚未分配的遞延收益余額一次性轉入資產處置當期的損益(營業外收入)。

按照名義金額計量的政府補助，直接計入當期損益(營業外收入)。

2.與收益相關的政府補助，應當分別下列情況處理

(1)用于補償企業以后期間的相關費用或損失的，確認為遞延收益，并在確認相關費用的期間，計入當期損益(營業外收入)。

(2)用于補償企業已發生的相關費用或損失的，直接計入當期損益(營業外收入)。

3.與資產和收益均相關的政府補助，企業需將其分解為與資產相關的部分和與收益相關的部分，分別進行會計處理。

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（責任編輯：xll）