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本文主要介紹2012年注冊資產評估師考試《財務會計》第五章 固定資產、投資性房產、無形資產的知識點精講輔導，希望對您的復習有所幫助!!

第二節　投資性房地產

一、投資性房地產的概念

投資性房地產，是指為賺取租金或資本增值，或兩者兼有而持有的房地產。投資性房地產應當能夠單獨計量和出售。

二、投資性房地產的范圍

（一）屬于投資性房地產的項目

1.已出租的土地使用權

是指企業通過出讓或轉讓方式取得、以經營租賃方式出租的土地使用權。

企業以經營租賃方式租入土地使用權再轉租給其他單位的，不能確認為投資性房地產。企業計劃用于出租但尚未出租的土地使用權，不屬于此類。

【提示】根據目前的規定，土地使用權不能采用融資租賃方式租入，因此不要考慮融資租賃方式租入土地后再轉租的問題。

2.持有并準備增值后轉讓的土地使用權

按照國家有關規定認定的閑置土地，不屬于持有并準備增值后轉讓的土地使用權。

3.已出租的建筑物

（1）已出租的建筑物是指企業擁有產權并以經營租賃方式出租的房屋等建筑物，包括自行建造或開發活動完成用于出租的建筑物以及正在建造或開發過程中將來用于出租的建筑物。

【提示】企業以經營租賃方式租入再轉租的建筑物不屬于投資性房地產。

（2）企業將建筑物出租，按租賃協議向承租人提供的相關輔助服務在整個協議中不重大的，應當將該建筑物確認為投資性房地產。如企業將辦公樓出租，同時向承租人提供維護、保安等日常輔助服務，企業應當將其確認為投資性房地產。

（3）對企業持有以備經營出租的空置建筑物，如董事會或類似機構作出書面決議，明確表明將其用于經營出租且持有意圖短期內不再發生變化的，即使尚未簽訂租賃協議，也應視為投資性房地產。

【提示】不存在持有并準備增值后轉讓的建筑物。（決定房價增值的因素是土地）

（二）不屬于投資性房地產的項目

下列各項不屬于投資性房地產：重點掌握該內容及相關例題：

1.自用房地產，即為生產商品、提供勞務或者經營管理而持有的房地產，包括自用建筑物（固定資產）和自用土地使用權（無形資產）。

例如，企業出租給本企業職工居住的宿舍。雖然也收取租金，但間接為企業自身的生產經營服務，因此具有自用房地產的性質。

又如，企業擁有并自行經營的旅館飯店，其經營目的主要是通過提供客房服務賺取服務收入，該旅館飯店不確認為投資性房地產。

2.作為存貨的房地產，通常是指房地產開發企業在正常經營過程中銷售的或為銷售而正在開發的商品房和土地。

實務中存在某項房地產，部分自用、部分用于賺取租金或資本增值，或者部分作為存貨銷售、部分用于賺取租金或資本增值，如果能夠單獨計量和出售的，應分別確認和核算；不能夠單獨計量和出售的部分，應當與自用（或者銷售）的部分一并確認為固定資產（或者存貨）。

三、投資性房地產的確認條件

投資性房地產的確認只有在符合定義，并同時滿足下列條件時，才能予以確認：

1.與該投資性房地產有關的經濟利益很可能流入企業。

2.該投資性房地產的成本能夠可靠地計量。

用于出租的投資性房地產的確認時點通常是租賃開始日；用于資本增值的土地使用權的確認時點通常是自用土地使用權停止自用后明確用于資本增值的日期。

四、投資性房地產的初始計量

投資性房地產應當按照成本進行初始計量。

（一）外購的投資性房地產

對于企業外購的房地產，只有在購入房地產的同時開始對外出租或用于資本增值，才能作為外購的投資性房地產加以確認。

如果購入的房地產，部分用于投資，部分自用，企業應當將成本在不同部分之間進行合理分配。企業可以按照不同部分的公允價值所占的比例進行分配。

（二）自行建造的投資性房地產

自行建造投資性房地產，其成本由建造該項資產達到預定可使用狀態前發生的必要支出構成，包括土地開發費、建筑成本、安裝成本、應予以資本化的借款費用、支付的其他費用和分攤的間接費用等。

采用成本模式計量的，應按照確定的成本，借記"投資性房地產"科目，貸記"在建工程"或"開發產品"科目。

采用公允價值模式計量的，應按照確定的成本，借記"投資性房地產--成本"科目，貸記"在建工程"或"開發產品"科目。

五、投資性房地產的后續計量

通常應當采用成本模式對投資性房地產進行后續計量，也可以采用公允價值模式對投資性房地產進行后續計量。但是，同一企業只能采用一種模式對所有投資性房地產進行后續計量，不得同時采用兩種計量模式。

（一）采用成本模式進行后續計量的投資性房地產

1.按照固定資產或者無形資產的有關規定，按期（月）計提折舊或攤銷時，借記"其他業務成本"科目，貸記"投資性房地產累計折舊（攤銷）"科目。

2.取得租金收入，借記"銀行存款"等科目，貸記"其他業務收入"等科目。

3.存在減值跡象的，適用資產減值的有關規定。借記"資產減值損失"科目，貸記"投資性房地產減值準備"科目。已經計提減值準備的投資性房地產，其減值損失在以后的會計期間不得轉回。

成本模式下的科目設置：

①投資性房地產

②投資性房地產累計折舊（攤銷）

③投資性房地產減值準備

1.折舊或攤銷時

借：其他業務成本

貸：投資性房地產累計折舊（攤銷）

2.取得的租金收入

借：銀行存款（應收賬款）

貸：其他業務收入

3.投資性房地產提取減值時

借：資產減值損失

貸：投資性房地產減值準備

（二）采用公允價值模式進行后續計量的投資性房地產

1.只有存在確鑿證據表明投資性房地產的公允價值能夠持續可靠取得，才可以采用公允價值模式對投資性房地產進行后續計量。

2.采用公允價值計量模式對投資性房地產進行后續計量的企業，對于在建投資性房地產（包括企業首次取得的在建投資性房地產），如果其公允價值無法可靠確定但預期該房地產完工后的公允價值能夠持續可靠取得的，應當以成本計量該在建投資性房地產，其公允價值能夠可靠計量時或其完工后（兩者孰早），再以公允價值計量。

企業一旦選擇公允價值模式，就應當對其所有投資性房地產均采用公允價值模式進行后續計量。

3.采用公允價值模式進行后續計量的投資性房地產，應當同時滿足下列條件：

（1）投資性房地產所在地有活躍的房地產交易市場。（2）企業能夠從活躍的房地產交易市場上取得同類或類似房地產的市場價格及其他相關信息，從而對投資性房地產的公允價值作出合理的估計。

4.采用公允價值模式進行后續計量的會計處理

企業采用公允價值模式進行后續計量的，不對投資性房地產計提折舊或進行攤銷，應當以資產負債表日投資性房地產的公允價值為基礎調整其賬面價值，公允價值與原賬面價值之間的差額計入當期損益（公允價值變動損益）。

【提示】公允價值模式后續計量的投資性房地產，取得的租金收入，確認為其他業務收入。但很可能沒有對應的其他業務成本。

A.期末公允價值大于賬面價值時

借：投資性房地產――公允價值變動

貸：公允價值變動損益

B.期末公允價值小于賬面價值時

借：公允價值變動損益

貸：投資性房地產――公允價值變動

C.收取租金時

借：銀行存款

貸：其他業務收入

（三）投資性房地產后續計量模式的變更

企業對投資性房地產的計量模式一經確定，不得隨意變更。只有在房地產市場比較成熟、能夠滿足采用公允價值模式計量條件的情況下，才允許企業對投資性房地產以成本模式轉為公允價值模式。

成本模式轉為公允價值模式應當作為會計政策變更處理，將計量模式變更時公允價值與賬面價值的差額，調整期初留存收益（未分配利潤）。

已采用公允價值模式計量的投資性房地產，不得從公允價值模式轉為成本模式。

借：投資性房地產--成本

投資性房地產累計折舊（攤銷）

投資性房地產減值準備

貸：投資性房地產

利潤分配――未分配利潤

盈余公積

【提示】成本模式轉為公允模式屬會計政策變更，該內容請聯系第十章的會計政策變更內容。

六、投資性房地產的后續支出

與投資性房地產有關的后續支出，滿足投資性房地產確認條件的，應當計入投資性房地產成本。不滿足投資性房地產確認條件的，應當在發生時計入當期損益（其他業務成本）。

企業對某項投資性房地產進行改擴建等再開發且將來仍作為投資性房地產的，再開發期間應繼續將其作為投資性房地產，再開發期間不計提折舊或攤銷。

七、房地產的轉換與處置

1.企業有確鑿證據表明房地產用途發生改變，滿足下列條件之一，應當將投資性房地產轉換為其他資產或將其他資產轉換為投資性房地產：

（1）投資性房地產開始自用；

（2）作為存貨的房地產改為出租；

（3）自用土地使用權停止自用，用于賺取租金或資本增值；

（4）自用建筑停止自用，改用出租。

2.轉換日的確定

（1）投資性房地產開始自用，轉換日為房地產達到自用狀態，企業開始將房地產用于生產商品、提供勞務或者經營管理的日期；

（2）作為存貨的房地產改為出租，或者自用建筑物或土地使用權停止自用改為出租，轉換日為租賃開始日；

（3）如果董事會或類似機構就房地產用途轉變作出書面決議，明確表明其持有意圖短期內不再發生變化，這種情況下，作出書面決議的日期為轉換日。

（一）成本模式下的轉換

（1）投資性房地產轉換為自用房地產

企業將采用成本模式計量的投資性房地產轉為自用房地產時，應按其在轉換日的賬面余額、累計折舊、減值準備等，分別轉入"固定資產"、"累計折舊"、"固定資產減值準備"等科目。

借：固定資產--廠房

投資性房地產累計折舊

貸：投資性房地產--廠房

累計折舊--廠房

（二）公允價值模式下的轉換

（1）投資性房地產轉為自用房地產

企業將采用公允價值模式計量的投資性房地產轉換為自用房地產時，應當以其轉換當日的公允價值作為自用房地產的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當期損益（公允價值變動損益）。（注意，（1）中不區分借方差異還是貸方差異，均計入公允價值變動損益，與下面（2）、（3）的情況一定要區分開）

轉換日，按該項投資性房地產的公允價值，借記"固定資產"或"無形資產"科目，按該項投資性房地產的成本，貸記"投資性房地產--成本"科目，按該項投資性房地產的累計公允價值變動，貸記或借記"投資性房地產--公允價值變動"科目，按其差額，貸記或借記"公允價值變動損益"科目。

八、投資性房地產的處置

當投資性房地產被處置，或者永久退出使用且預計不能從其處置中取得經濟利益時，應當終止確認該項投資性房地產。

企業出售、轉讓、報廢投資性房地產或者發生投資性房地產毀損時，應當將處置收入扣除其賬面價值和相關稅費后的金額計入當期損益（將實際收到的處置收入計入其他業務收入，所處置投資性房地產的賬面價值計入其他業務成本）。

【提示】企業因其他原因，如非貨幣性資產交換等而減少的投資性房地產，也屬于投資性房地產的處置。

（一）處置成本模式計量的投資性房地產

處置采用成本模式計量的投資性房地產時，應按實際收到的金額，借記"銀行存款"等科目，貸記"其他業務收入"科目。按該項投資性房地產的累計折舊或累計攤銷，借記"投資性房地產累計折舊（攤銷）"科目，按該項投資性房地產的賬面余額，貸記"投資性房地產"科目，按其差額，借記"其他業務成本"科目。已計提減值準備的，借記"投資性房地產減值準備"。

（二）處置公允價值模式計量的投資性房地產

處置投資性房地產時，應按實際收到的金額，借記"銀行存款"等科目，貸記"其他業務收入"科目。按該項投資性房地產的賬面余額，借記"其他業務成本"科目，按其成本，貸記"投資性房地產-成本"科目，按期累計公允價值變動，貸記或借記"投資性房地產－公允價值變動）"科目；同時結轉投資性房地產累計公允價值變動。若存在原轉換日計入資本公積的金額，也一并結轉。

1.處置時取得的收入

借：銀行存款

貸：其他業務收入

2.結轉處置時資產賬面的成本及相關稅金

借：其他業務成本

貸：投資性房地產--成本

投資性房地產--公允價值變動

借：營業稅金及附加

貸：應交稅費--應交營業稅

3.將累計公允價值變動計入其他業務成本

借：公允價值變動損益

貸：其他業務成本

4.將轉換時原計入資本公積的部分轉入其他業務成本

借：資本公積――其他資本公積

貸：其他業務成本

【提示】教材在這里的處理為轉入其他業務收入，但根據近幾年CPA考試輔導教材的觀點和會計準則的基本精神，應當是轉入"其他業務成本"更為恰當。

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（責任編輯：中大編輯）