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本文主要介紹2012年注冊資產(chǎn)評估師考試《財務(wù)會計》第三章 存貨的知識點(diǎn)精講輔導(dǎo)，希望對您的復(fù)習(xí)有所幫助!!

第二節(jié)　存貨的取得和發(fā)出

一、存貨的初始計量

存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。

1.外購的存貨★★

存貨的采購成本，包括購買價款、相關(guān)稅費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用。

（1）購買價款是指企業(yè)購入的材料或商品的發(fā)票賬單上列明的價款，但不包括按規(guī)定可以抵扣的增值稅額。

（2）相關(guān)稅費(fèi)是指企業(yè)購買、自制或委托加工存貨發(fā)生的消費(fèi)稅、資源稅以及不能抵扣的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額等。

（3）其他可歸屬于存貨成本的費(fèi)用，是指采購過程中發(fā)生的倉儲費(fèi)、包裝費(fèi)、運(yùn)輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費(fèi)用等。

入庫前的挑選整理費(fèi)用，包括挑選整理中發(fā)生的工費(fèi)支出和挑選整理過程中所發(fā)生的數(shù)量損耗，并扣除回收的下腳廢料價值。

商品流通企業(yè)在采購過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險費(fèi)，以及其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用等，應(yīng)當(dāng)計入存貨的采購成本。發(fā)生時也可以先進(jìn)行歸集，期末按照所購商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)偂τ谝唁N售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計入當(dāng)期損益（主營業(yè)務(wù)成本）；對于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計人期末存貨成本。企業(yè)采購商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的，可以在發(fā)生時直接計入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用）。

補(bǔ)充：運(yùn)輸費(fèi)，可以按照總金額的7%扣除增值稅進(jìn)項(xiàng)稅，然后計入存貨的成本。但如果是運(yùn)雜費(fèi)，則不能扣除進(jìn)項(xiàng)稅。

保險費(fèi)，如果是采購過程中的保險費(fèi)，則應(yīng)當(dāng)計入企業(yè)的存貨成本；如果是企業(yè)日常的保險費(fèi)，則直接計入企業(yè)的管理費(fèi)

對于采購過程中發(fā)生的物資毀損、短缺等，其處理原則為：

（1）屬于合理的損耗的，應(yīng)作為存貨的"其他可歸屬于存貨采購成本的費(fèi)用"計入采購成本；

（2）不屬于合理損耗的，但可以從供應(yīng)單位、外部運(yùn)輸機(jī)構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠款，沖減物資的采購成本；

（3）不屬于合理損耗，屬于因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗，不得增加物資的采購成本，應(yīng)暫作為待處理財產(chǎn)損溢進(jìn)行核算，在查明原因后再作處理。

2.通過進(jìn)一步加工而取得的存貨，其成本由采購成本、加工成本，以及使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構(gòu)成。

其他成本，如可直接認(rèn)定的產(chǎn)品設(shè)計費(fèi)等。

（1）自制的存貨，其成本包括直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。

（2）委托外單位加工完成的存貨，其成本包括實(shí)際耗用的原材料或者半成品、加工費(fèi)、裝卸費(fèi)和保險費(fèi)、委托加工的往返運(yùn)輸費(fèi)等費(fèi)用，以及按規(guī)定應(yīng)計入成本的稅金。

注：主要核算請參考第七章負(fù)債的消費(fèi)稅的有關(guān)內(nèi)容。

下列費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時確認(rèn)為當(dāng)期損益，不計入存貨成本：

（1）非正常消耗的直接材料、直接人工和制造費(fèi)用。（加工過程）

（2）日常的倉儲費(fèi)用。企業(yè)在存貨采購入庫后發(fā)生的倉儲費(fèi)用，一般不記入存貨的成本中，而是記入當(dāng)期損益（管理費(fèi)用）。

但是，在生產(chǎn)過程中為達(dá)到下一個生產(chǎn)階段所必需的倉儲費(fèi)用則應(yīng)記入存貨的成本。如釀酒企業(yè)，在釀造過程中，會有一個發(fā)酵過程，該過程的倉儲費(fèi)用應(yīng)當(dāng)是存貨成本構(gòu)成中。

（3）不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場所和狀態(tài)的其他支出。

補(bǔ)充：

應(yīng)計入存貨成本的借款費(fèi)用，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第17號--借款費(fèi)用》處理。例如一些生產(chǎn)周期在一年以上的存貨，如大型設(shè)備、船舶等。聯(lián)系本書第七章第四節(jié)。

3.投資者投入的存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價值確定，但投資合同或協(xié)議約定價值不公允的除外。（不公允的，按公允價值確認(rèn)存貨的入賬價值）

4.通過提供勞務(wù)取得的存貨，其成本按從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費(fèi)用以及可歸屬的間接費(fèi)用，計入存貨成本。

二、存貨發(fā)出的計價方法

對于性質(zhì)和用途類似的存貨，應(yīng)當(dāng)采用相同的成本計算方法確定發(fā)出存貨的成本。對于不能替代使用、為特定項(xiàng)目專門購入或制造的存貨以及提供的勞務(wù)，通常采用個別計價法確定發(fā)出存貨的成本。

（一）個別計價法

（二）先進(jìn)先出法

先進(jìn)先出法是指以先購入的存貨先發(fā)出（銷售或耗用）這樣一種存貨實(shí)物流轉(zhuǎn)假設(shè)為前提，對發(fā)出存貨進(jìn)行計價的一種方法。

在物價持續(xù)上升時，期末存貨成本接近于市價而發(fā)出成本偏低，會高估企業(yè)當(dāng)期利潤和庫存存貨價值，物價持續(xù)下降時則會低估企業(yè)存貨價值和當(dāng)期利潤。

教師提示：存貨發(fā)出為"先進(jìn)先出法"，期末的庫存即為"后進(jìn)后出"，因此，期末存貨的成本，就是由最后的購貨開始依次向前購入的存貨的實(shí)際成本組成的。

（三）月末一次加權(quán)平均法

月末一次加權(quán)平均法，是指以本月各批進(jìn)貨數(shù)量和月初數(shù)量為權(quán)數(shù)，去除本月進(jìn)貨成本和月初成本總和，計算出存貨的加權(quán)平均單位成本，從而計算出本月發(fā)出存貨及月末存貨的成本。

（四）移動加權(quán)平均法

移動加權(quán)平均法是指（在每次收貨以后）本次進(jìn)貨的成本加原有存貨的成本，除以本次進(jìn)貨的數(shù)量加原有庫存存貨的數(shù)量，據(jù)以計算加權(quán)平均單位成本，作為在下次進(jìn)貨前計算各次發(fā)出存貨成本依據(jù)的一種計算方法。

【要點(diǎn)提示】存貨的發(fā)出計價一般測試先進(jìn)先出法和移動加權(quán)平均法，偶爾也會測試月末一次加權(quán)平均法，但很少測試個別計價法，主要測試角度是兩個指標(biāo)的計算：一是推算存貨的發(fā)出成本；二是推算期末存貨的結(jié)存成本。

【例題·單選題】在存貨購進(jìn)成本上升的情況下，下列各種發(fā)出存貨的計價方法中，會導(dǎo)致利潤總額最大的方法是（　）。（2009年）

A.個別計價法

B.先進(jìn)先出法

C.加權(quán)平均法

D.移動加權(quán)平均法

『正確答案』B

『答案解析』在物價持續(xù)上升時，采用先進(jìn)先出法，期末存貨成本接近于市價而發(fā)出成本偏低，會高估企業(yè)當(dāng)期利潤和庫存存貨價值。

三、存貨按實(shí)際成本計價的核算

存貨可以按實(shí)際成本進(jìn)行日常核算，也可以按計劃成本進(jìn)行日常核算，但資產(chǎn)負(fù)債表日均應(yīng)調(diào)整為按實(shí)際成本核算。

（一）原材料的核算

取得原材料應(yīng)通過"原材料"、"在途物資"等科目核算。

1.購入原材料的核算。

（1）發(fā)票賬單與材料同時到達(dá)，企業(yè)在材料驗(yàn)收入庫后

借：原材料

應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：銀行存款（應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款等）

（2）發(fā)票賬單已到，材料未到（或尚未驗(yàn)收入庫），款項(xiàng)已經(jīng)支付或開出、承兌商業(yè)匯票

借：在途物資

應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：應(yīng)付票據(jù)（或銀行存款）

驗(yàn)收入庫后

借：原材料

貸：在途物資

（3）材料已到并驗(yàn)收入庫，發(fā)票賬單未到.

借：原材料（暫估價）

貸：應(yīng)付賬款--暫估應(yīng)付賬款

下月初：

借：應(yīng)付賬款--暫估應(yīng)付賬款

貸：原材料

注意，由于發(fā)票未到，不能暫估增值稅。

（4）采用預(yù)付貨款方式采購的

借：預(yù)付賬款

貸：銀行存款

材料驗(yàn)收入庫后

借：原材料

應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：預(yù)付賬款

如果預(yù)付款項(xiàng)不足的，也仍應(yīng)繼續(xù)用預(yù)付賬款核算。補(bǔ)足金額時：

借：預(yù)付賬款

貸：銀行存款

【例題·單選題】采用預(yù)付貨款方式采購材料時，"預(yù)付賬款"總賬科目借方余額反映的內(nèi)容是（　）（2008年）

A.預(yù)付的金額

B.補(bǔ)付的金額

C.借貸方相抵后的差額

D.材料驗(yàn)收入庫的金額

『正確答案』A

『答案解析』"預(yù)付賬款"科目用于核算企業(yè)按照合同規(guī)定預(yù)付的款項(xiàng)。本科目的借方登記預(yù)付的款項(xiàng)及補(bǔ)付的款項(xiàng)，貸方登記收到所購物資時根據(jù)有關(guān)發(fā)票賬單記入"原材料"等科目的金額及收回多付款項(xiàng)的金額，期末余額在借方，反映企業(yè)實(shí)際預(yù)付的款項(xiàng)；期末余額在貸方，則反映企業(yè)尚未預(yù)付的款項(xiàng)。所以本題選擇A。

2.自制原材料的核算（了解）

3.發(fā)出原材料的核算

（1）生產(chǎn)及管理需要領(lǐng)用

借：生產(chǎn)成本、銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用等

貸：原材料

（2）基建工程領(lǐng)用

建造不動產(chǎn)時：

借：在建工程

貸：原材料

應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

建造機(jī)器設(shè)備類：

借：在建工程

貸：原材料

（3）直接對外出售

借：應(yīng)收賬款

貸：其他業(yè)務(wù)收入

應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

借：其他業(yè)務(wù)成本

貸：原材料

（二）委托加工物資的核算

企業(yè)委托外單位加工的物資，應(yīng)通過"委托加工物資"科目核算。

1.發(fā)出委托加工的物資材料時

借：委托加工物資

貸：原材料

2.支付運(yùn)輸費(fèi)、加工費(fèi)

借：委托加工物資

應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：銀行存款

3.需要繳納消費(fèi)稅的

（1）委托加工物資收回后，直接用于銷售的，委托方應(yīng)將受托方代收代交的消費(fèi)稅計入委托加工物資的成本

借：委托加工物資

貸：應(yīng)付賬款（銀行存款）

（2）委托加工物資收回后用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品，按規(guī)定準(zhǔn)予抵扣的

借：應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交消費(fèi)稅

貸：應(yīng)付賬款（銀行存款）

4.加工完成后驗(yàn)收入庫的物資和剩余的物資

借：庫存商品（原材料）

貸：委托加工物資

（三）周轉(zhuǎn)材料的核算

企業(yè)通常應(yīng)當(dāng)使用分次攤銷法對周轉(zhuǎn)材料進(jìn)行核算，即按照使用次數(shù)將周轉(zhuǎn)材料的成本分次攤?cè)胂嚓P(guān)資產(chǎn)成本或當(dāng)期損益。金額較小的，可在領(lǐng)用時一次計入成本費(fèi)用，以簡化核算，但為加強(qiáng)實(shí)物管理，應(yīng)當(dāng)在備查簿上進(jìn)行登記。

四、存貨按計劃成本計價的核算

【提示】

（1）存貨的計劃成本核算，使用的會計科目有"原材料"、"材料采購"、"材料成本差異"等。材料實(shí)際成本與計劃成本的差異，通過"材料成本差異"科目核算。

（2）月末，計算本月發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異并進(jìn)行分?jǐn)偅鶕?jù)領(lǐng)用材料的用途計入相關(guān)資產(chǎn)的成本或者當(dāng)期損益，從而將發(fā)出材料的計劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。

（3）"材料成本差異"科目反映企業(yè)已入庫各種材料的實(shí)際成本與計劃成本的差異，借方登記超支差異及發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的節(jié)約差異，貸方登記節(jié)約差異及發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的超支差異。期末如為借方余額，反映企業(yè)庫存材料的實(shí)際成本大于計劃成本的差異（即超支差異），如為貸方余額，反映企業(yè)庫存材料實(shí)際成本小于計劃成本的差異（即節(jié)約差異）。

（一）取得原材料的核算

1.在計劃成本法下，取得的材料先要通過"材料采購"科目進(jìn)行核算，企業(yè)支付材料價款和運(yùn)雜費(fèi)等構(gòu)成存貨實(shí)際成本的，記入"材料采購"科目。

借：材料采購（實(shí)際成本）

應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）

貸：銀行存款（應(yīng)付賬款等）

2.企業(yè)驗(yàn)收入庫的材料，按計劃成本，借記"原材料"科目，貸記"材料采購"科目，按實(shí)際成本大于計劃成本的差異，借記"材料成本差異"科目，貸記"材料采購"科目，實(shí)際成本小于計劃成本的差異，借記"材料采購"科目，貸記"材料成本差異"科目。

借：原材料（計劃成本）

貸：材料采購（實(shí)際成本）

材料成本差異（差額，也可能在借方）

（二）發(fā)出原材料的核算

企業(yè)日常采用計劃成本核算的，發(fā)出的材料成本應(yīng)由計劃成本調(diào)整為實(shí)際成本，通過"材料成本差異"科目進(jìn)行結(jié)轉(zhuǎn)，按照所發(fā)出材料的用途，分別記入"生產(chǎn)成本"、"制造費(fèi)用"、"銷售費(fèi)用"、"管理費(fèi)用"等科目。

（三）期末結(jié)轉(zhuǎn)成本差異的核算

在計劃成本下，期末應(yīng)結(jié)轉(zhuǎn)發(fā)出材料應(yīng)負(fù)擔(dān)的成本差異，將發(fā)出材料的計劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。

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