三、業(yè)務(wù)活動成本的核算

業(yè)務(wù)活動成本是指民間非營利組織為了實(shí)現(xiàn)其業(yè)務(wù)活動目標(biāo)、開展其項目活動或者提供服務(wù)所發(fā)生的費(fèi)用。

如果民間非營利組織從事的項目、提供的服務(wù)或者開展的業(yè)務(wù)比較單一，可以將相關(guān)費(fèi)用全部歸集在“業(yè)務(wù)活動成本”項目下進(jìn)行核算和列報;如果民間非營利組織從事的項目、提供的服務(wù)或者開展的業(yè)務(wù)種類較多，應(yīng)當(dāng)在“業(yè)務(wù)活動成本”項目下分項目、服務(wù)或者業(yè)務(wù)大類進(jìn)行核算和列示。各民間非營利組織應(yīng)當(dāng)根據(jù)本單位業(yè)務(wù)活動開展的實(shí)際情況，在“業(yè)務(wù)活動成本”項目下設(shè)置明細(xì)項目。

業(yè)務(wù)活動成本是按照項目、服務(wù)或業(yè)務(wù)種類等進(jìn)行歸集的費(fèi)用。如果民間非營利組織的某些費(fèi)用是屬于業(yè)務(wù)活動、管理活動和籌資活動等共同發(fā)生的，而且不能直接歸屬于某一類活動，則應(yīng)當(dāng)將這些費(fèi)用按照合理的方法在各項活動中進(jìn)行分配。

直接成本是指為某一業(yè)務(wù)活動項目或種類而直接發(fā)生的、應(yīng)計入當(dāng)期費(fèi)用的相關(guān)資產(chǎn)成本。

直接費(fèi)用是指直接為業(yè)務(wù)活動發(fā)生的、應(yīng)計入當(dāng)期費(fèi)用的費(fèi)用，如直接人工費(fèi)、直接廣告費(fèi)、直接運(yùn)輸費(fèi)、直接相關(guān)稅費(fèi)等。

民間非營利組織為了核算其因?qū)崿F(xiàn)業(yè)務(wù)活動目標(biāo)、開展項目活動或者提供服務(wù)所發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)當(dāng)設(shè)置“業(yè)務(wù)活動成本”科目。民間非營利組織應(yīng)當(dāng)結(jié)合具體情況，在“業(yè)務(wù)活動成本”科目下設(shè)置相應(yīng)的明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)核算。

此外，如果民間非營利組織接受政府提供的專項資金補(bǔ)助，可以在“政府補(bǔ)助收入——限定性收入”科目下設(shè)置“專項補(bǔ)助收入”進(jìn)行核算;同時，在“業(yè)務(wù)活動成本”科目下設(shè)置“專項補(bǔ)助成本”，歸集當(dāng)期為專項資金補(bǔ)助項目發(fā)生的所有費(fèi)用。

“業(yè)務(wù)活動成本”科目的借方反映當(dāng)期業(yè)務(wù)活動成本的實(shí)際發(fā)生額。在會計期末，應(yīng)當(dāng)將該科目當(dāng)期借方發(fā)生額轉(zhuǎn)入“非限定性凈資產(chǎn)”科目，期末結(jié)轉(zhuǎn)后該科目應(yīng)無余額。

民間非營利組織發(fā)生的業(yè)務(wù)活動成本，應(yīng)當(dāng)按照其發(fā)生額計入當(dāng)期費(fèi)用。業(yè)務(wù)活動成本的主要賬務(wù)處理如下：

1. 發(fā)生的業(yè)務(wù)活動成本，應(yīng)當(dāng)借記“業(yè)務(wù)活動成本”科目，貸記“現(xiàn)金”、“銀行存款”、“存貨”、“應(yīng)付賬款”等科目。

2. 會計期末，將“業(yè)務(wù)活動成本”科目的余額轉(zhuǎn)入非限定性凈資產(chǎn)，借記“非限定性凈資產(chǎn)”科目，貸記“業(yè)務(wù)活動成本”科目。

四、凈資產(chǎn)的核算

(一) 凈資產(chǎn)概述

按照是否受到限制，民間非營利組織的凈資產(chǎn)分為限定性凈資產(chǎn)和非限定性凈資產(chǎn)。如果資產(chǎn)或者資產(chǎn)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益(如資產(chǎn)的投資收益和利息等)的使用受到資產(chǎn)提供者或者國家有關(guān)法律、行政法規(guī)所設(shè)置的時間限制或(和)用途限制，由此形成的凈資產(chǎn)即為限定性凈資產(chǎn)，國家有關(guān)法律、行政法規(guī)對凈資產(chǎn)的使用直接設(shè)置限制的，該受限制的凈資產(chǎn)也應(yīng)作為限定性凈資產(chǎn);除此之外的其他凈資產(chǎn)應(yīng)作為非限定性凈資產(chǎn)。

時間限制是由資產(chǎn)提供者或者國家有關(guān)法律、行政法規(guī)要求民間非營利組織在收到資產(chǎn)后的特定時期之內(nèi)或特定日期之后使用該資產(chǎn)，或者對資產(chǎn)的使用設(shè)置了永久限制。用途限制是指資產(chǎn)提供者或者國家有關(guān)法律、行政法規(guī)要求民間非營利組織將收到的資產(chǎn)用于某一特定的用途。資產(chǎn)或凈資產(chǎn)是否存在制度中所指的限制，需要根據(jù)凈資產(chǎn)的概念進(jìn)行判斷。在界定限定性凈資產(chǎn)時，需要注意一下幾點(diǎn)：

第一，限制是由民間非營利組織之外的資源提供者或者國家有關(guān)法律、行政法規(guī)作出的，民間非營利組織為此承擔(dān)了遵循這些限制的責(zé)任。民間非營利組織的董事會、理事會或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)對凈資產(chǎn)的使用所作的限定性決策、決議或撥款限額等，屬于民間非營利組織內(nèi)部管理上對資產(chǎn)使用所作的限制，不屬于所界定的限定性凈資產(chǎn)，因?yàn)檫@種限制是該組織可以自行決定撤消或變更的。

第二，資源提供者或者國家有關(guān)法律、行政法規(guī)所設(shè)置的限制只有在比民間非營利組織的宗旨、目的或章程等更為具體時，才能成為制度所指的限制。

第三，在實(shí)務(wù)中，時間限制和用途限制常常是同時存在的，民間非營利組織應(yīng)當(dāng)能夠判斷是否存在時間限制或用途限制，或者兩種限制同時存在。

第四，有些時候，資源提供者并沒有明確規(guī)定資產(chǎn)使用的時間或用途，但是如果當(dāng)時的情形足以推定資源提供者對資產(chǎn)的限制，也應(yīng)當(dāng)將相應(yīng)凈資產(chǎn)界定為限定性凈資產(chǎn)。

第五，雖然大部分的限定性凈資產(chǎn)是由于其相應(yīng)的資產(chǎn)或者資產(chǎn)所產(chǎn)生經(jīng)濟(jì)利益的使用受到限制而形成的(除了國家有關(guān)法律、行政法規(guī)對凈資產(chǎn)直接設(shè)置限制之外)，但是，對資產(chǎn)所設(shè)置的限制通常最終影響的是凈資產(chǎn)而非特定資產(chǎn)的使用。在特殊情況下也存在限制會影響特定資產(chǎn)的使用。

2012年中級會計師考試科目中級會計實(shí)務(wù)輔導(dǎo)十八章匯總

（責(zé)任編輯：xll）

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