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第二章   存貨

【大綱要求】

一、掌握存貨的確認條件

二、掌握存貨初始計量的核算

三、掌握存貨可變現凈值的確定方法

四、掌握存貨期末計量的核算

五、熟悉存貨的構成

六、熟悉存貨發出的計價方法

第一節 存貨的確認和初始計量

知識點一、存貨的概念及確認條件
　　（一）存貨的概念。

存貨，是指企業在日常活動中持有以備出售的產成品或商品（庫存商品賬戶） 、處在生產過程中的在產品（生產成本、制造費用的期末余額）、在生產過程或提供勞務過程中耗用的材料和物料〔包括原材料、周轉材料（包裝物和低值易耗品）、委托加工物資〕等。

【例題】下列項目當中，不應包括在資產負債表存貨項目的有（　）。
　　a.委托其他單位加工物資
　　b.貨款已付，但尚未收到的原材料
　　c.為建造工程而準備的各種物資
　　d.已發貨，但尚未確認銷售的商品

【答案】c
【解析】選項c，工程物資屬于非流動資產，不屬于流動資產中的存貨項目。

知識點二、存貨同時滿足下列條件的，才能予以確認：
　　（一）與該存貨有關的經濟利益很可能流入企業；
　　（二）該存貨的成本能夠可靠地計量。

知識點三、存貨的初始計量

存貨應當按照成本進行初始計量。存貨成本包括采購成本、加工成本和其他成本。
　　原材料、商品、低值易耗品等通過購買而取得的存貨的初始成本由采購成本構成。通過進一步加工而取得的存貨的成本由采購成本、加工成本以及為使存貨達到目前場所和狀態所發生的其他成本構成。

（一）外購的存貨　　
    存貨的采購成本，包括購買價款、相關稅費（關稅、消費稅、資源稅等，小規模納稅人還包含增值稅）、運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用。
　　其他可歸屬于存貨采購成本的費用，如在存貨采購過程中發生的倉儲費、包裝費、運輸途中的合理損耗、入庫前的挑選整理費用等。
　　對于采購過程中發生的物資毀損、短缺等，除合理的損耗應作為存貨的“其他可歸屬于存貨采購成本的費用”計入采購成本外，應區別不同情況進行會計處理：（1）應從供應單位、外部運輸機構等收回的物資短缺或其他賠款，沖減物資的采購成本；（2）因遭受意外災害發生的損失和尚待查明原因的途中損耗，不得增加物資的采購成本，應暫作為待處理財產損溢進行核算，在查明原因后再作處理。

商品流通企業在采購商品過程中發生的運輸費、裝卸費、保險費以及其他可歸屬于存貨采購成本的費用等，①應當計入存貨采購成本，②也可以先進行歸集，期末根據所購商品的存銷情況進行分攤。對于已售商品的進貨費用，計入當期損益（主營業務成本）；對于未售商品的進貨費用，計入期末存貨成本。③企業采購商品的進貨費用金額較小的，可以在發生時直接計入當期損益（銷售費用，這體現了重要性要求）。　
　　本章以下例題如無特別說明，均假定企業（公司）采用實際成本法對存貨進行日常核算。

【例題】乙工業企業為增值稅一般納稅企業。本月購進原材料200公斤，貨款為6 000元，增值稅為1 020元；發生的保險費為350元，入庫前的挑選整理費用為130元；驗收入庫時發現數量短缺10%，經查屬于運輸途中合理損耗。乙工業企業該批原材料實際單位成本為每公斤（　）元。
　　a.32.4　　　　　 b.33.33
　　c.35.28　　　　　d.36

【答案】d
【解析】購入原材料的實際總成本＝6 000＋350＋130＝6480（元），實際入庫數量＝200×（1－10%）＝180（公斤），所以乙工業企業該批原材料實際單位成本＝6 480/180＝36（元/公斤）

（二）通過進一步加工而取得的存貨
　　1.委托外單位加工的存貨

【例2-1】甲企業委托乙企業加工材料一批（屬于應稅消費品）。原材料成本為20 000元，支付的加工費為7 000元（不含增值稅），消費稅稅率為10%，材料加工完成并已驗收入庫，加工費用等已經支付。雙方適用的增值稅稅率為17%。

（1）發出委托加工材料
　　借：委托加工物資 　　　　　　　20 000
　　　　貸：原材料　　　　　　　　　　　20 000

（2）支付加工費用和稅金
　　消費稅組成計稅價格＝（20 000＋7 000）÷（1－10%）＝30 000（元）
　　受托方代收代交的消費稅稅額＝30 000×10%＝3 000（元）
　　應交增值稅稅額＝7 000×17%＝1 190（元）
　　①甲企業收回加工后的材料用于連續生產應稅消費品時
　　借：委托加工物資　　　　　　　　　　　　　　　7 000
　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）　　　　1 190
　　　　　　　　——應交消費稅　　　　　　 　　　 3 000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　11 190
　　②甲企業收回加工后的材料直接用于銷售時
　　借：委托加工物資　　　　　　　　　　　　　10 000（7 000＋3 000）　
　　　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）　　1 190
　　　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　　　11 190

（3）加工完成，收回委托加工材料
　　①甲企業收回加工后的材料用于連續生產應稅消費品時
　　借：原材料　　　　　　　　　　　　27 000（20 000＋7 000）
　　　　貸：委托加工物資 　　　　　　　　　　　　　　　　 27 000
　　②甲企業收回加工后的材料直接用于銷售時
　　借：庫存商品　　　　　　　　　　 30 000（20 000＋10 000）
　　　　貸：委托加工物資　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

2.自行生產的存貨
　　自行生產的存貨的初始成本包括投入的原材料或半成品、直接人工和按照一定方法分配的制造費用。
　　在生產車間只生產一種產品的情況下，企業歸集的制造費用可直接計入該產品成本；在生產多種產品的情況下，企業應采用與該制造費用相關性較強的方法對其進行合理分配。

（三）其他方式取得的存貨
　　投資者投入存貨的成本，應當按照投資合同或協議約定的價值確定，但合同或協議約定價值不公允的除外。

【例2-2】2009年1月1日，a、b、c三方共同投資設定了甲責任有限公司（以下簡稱“甲公司”），a以其生產的產品作為投資（甲公司作為原材料管理和核算），該批產品的公允價值是5 000 000元，甲公司取得增值稅專用發票上注明的不含稅價款為5 000 000元，增值稅為850 000元，假定甲公司的股本總額為10 000 000元，a在甲公司享有的份額為35%，甲公司為一般納稅人，適用的增值稅率為17%，甲公司采用實際成本法核算存貨。

【答案】a在甲公司享有的股本金額＝10 000 000×35%＝3 500 000（元）
　　a在甲公司投資的股本溢價＝5 000 000＋850 000－3 500 000＝2 350 000（元）
　　甲公司的賬務處理如下：
　　借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　5 000 000
　　　　應交稅費--應交增值稅--進項稅額　　　　850 000
　　　　貸：股本--a　　　　　　　　　　　　　　　　3 500 000
　　　　　　資本公積--股本溢價　　　　　　　　　　 2 350 000

（四）通過提供勞務取得的存貨

通過提供勞務取得的存貨，其成本按從事勞務提供人員的直接人工和其他直接費用以及可歸屬于該存貨的間接費用確定。