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第二章   存貨

【大綱要求】

一、掌握存貨的確認(rèn)條件

二、掌握存貨初始計(jì)量的核算

三、掌握存貨可變現(xiàn)凈值的確定方法

四、掌握存貨期末計(jì)量的核算

五、熟悉存貨的構(gòu)成

六、熟悉存貨發(fā)出的計(jì)價(jià)方法

第一節(jié) 存貨的確認(rèn)和初始計(jì)量

知識(shí)點(diǎn)一、存貨的概念及確認(rèn)條件
　　（一）存貨的概念。

存貨，是指企業(yè)在日常活動(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品（庫(kù)存商品賬戶） 、處在生產(chǎn)過程中的在產(chǎn)品（生產(chǎn)成本、制造費(fèi)用的期末余額）、在生產(chǎn)過程或提供勞務(wù)過程中耗用的材料和物料〔包括原材料、周轉(zhuǎn)材料（包裝物和低值易耗品）、委托加工物資〕等。

【例題】下列項(xiàng)目當(dāng)中，不應(yīng)包括在資產(chǎn)負(fù)債表存貨項(xiàng)目的有（　）。
　　a.委托其他單位加工物資
　　b.貨款已付，但尚未收到的原材料
　　c.為建造工程而準(zhǔn)備的各種物資
　　d.已發(fā)貨，但尚未確認(rèn)銷售的商品

【答案】c
【解析】選項(xiàng)c，工程物資屬于非流動(dòng)資產(chǎn)，不屬于流動(dòng)資產(chǎn)中的存貨項(xiàng)目。

知識(shí)點(diǎn)二、存貨同時(shí)滿足下列條件的，才能予以確認(rèn)：
　　（一）與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)；
　　（二）該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量。

知識(shí)點(diǎn)三、存貨的初始計(jì)量

存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行初始計(jì)量。存貨成本包括采購(gòu)成本、加工成本和其他成本。
　　原材料、商品、低值易耗品等通過購(gòu)買而取得的存貨的初始成本由采購(gòu)成本構(gòu)成。通過進(jìn)一步加工而取得的存貨的成本由采購(gòu)成本、加工成本以及為使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本構(gòu)成。

（一）外購(gòu)的存貨　　
    存貨的采購(gòu)成本，包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)（關(guān)稅、消費(fèi)稅、資源稅等，小規(guī)模納稅人還包含增值稅）、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用。
　　其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用，如在存貨采購(gòu)過程中發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)、包裝費(fèi)、運(yùn)輸途中的合理?yè)p耗、入庫(kù)前的挑選整理費(fèi)用等。
　　對(duì)于采購(gòu)過程中發(fā)生的物資毀損、短缺等，除合理的損耗應(yīng)作為存貨的“其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用”計(jì)入采購(gòu)成本外，應(yīng)區(qū)別不同情況進(jìn)行會(huì)計(jì)處理：（1）應(yīng)從供應(yīng)單位、外部運(yùn)輸機(jī)構(gòu)等收回的物資短缺或其他賠款，沖減物資的采購(gòu)成本；（2）因遭受意外災(zāi)害發(fā)生的損失和尚待查明原因的途中損耗，不得增加物資的采購(gòu)成本，應(yīng)暫作為待處理財(cái)產(chǎn)損溢進(jìn)行核算，在查明原因后再作處理。

商品流通企業(yè)在采購(gòu)商品過程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用等，①應(yīng)當(dāng)計(jì)入存貨采購(gòu)成本，②也可以先進(jìn)行歸集，期末根據(jù)所購(gòu)商品的存銷情況進(jìn)行分?jǐn)偂?duì)于已售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入當(dāng)期損益（主營(yíng)業(yè)務(wù)成本）；對(duì)于未售商品的進(jìn)貨費(fèi)用，計(jì)入期末存貨成本。③企業(yè)采購(gòu)商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的，可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益（銷售費(fèi)用，這體現(xiàn)了重要性要求）。　
　　本章以下例題如無特別說明，均假定企業(yè)（公司）采用實(shí)際成本法對(duì)存貨進(jìn)行日常核算。

【例題】乙工業(yè)企業(yè)為增值稅一般納稅企業(yè)。本月購(gòu)進(jìn)原材料200公斤，貨款為6 000元，增值稅為1 020元；發(fā)生的保險(xiǎn)費(fèi)為350元，入庫(kù)前的挑選整理費(fèi)用為130元；驗(yàn)收入庫(kù)時(shí)發(fā)現(xiàn)數(shù)量短缺10%，經(jīng)查屬于運(yùn)輸途中合理?yè)p耗。乙工業(yè)企業(yè)該批原材料實(shí)際單位成本為每公斤（　）元。
　　a.32.4　　　　　 b.33.33
　　c.35.28　　　　　d.36

【答案】d
【解析】購(gòu)入原材料的實(shí)際總成本＝6 000＋350＋130＝6480（元），實(shí)際入庫(kù)數(shù)量＝200×（1－10%）＝180（公斤），所以乙工業(yè)企業(yè)該批原材料實(shí)際單位成本＝6 480/180＝36（元/公斤）

（二）通過進(jìn)一步加工而取得的存貨
　　1.委托外單位加工的存貨

【例2-1】甲企業(yè)委托乙企業(yè)加工材料一批（屬于應(yīng)稅消費(fèi)品）。原材料成本為20 000元，支付的加工費(fèi)為7 000元（不含增值稅），消費(fèi)稅稅率為10%，材料加工完成并已驗(yàn)收入庫(kù)，加工費(fèi)用等已經(jīng)支付。雙方適用的增值稅稅率為17%。

（1）發(fā)出委托加工材料
　　借：委托加工物資 　　　　　　　20 000
　　　　貸：原材料　　　　　　　　　　　20 000

（2）支付加工費(fèi)用和稅金
　　消費(fèi)稅組成計(jì)稅價(jià)格＝（20 000＋7 000）÷（1－10%）＝30 000（元）
　　受托方代收代交的消費(fèi)稅稅額＝30 000×10%＝3 000（元）
　　應(yīng)交增值稅稅額＝7 000×17%＝1 190（元）
　　①甲企業(yè)收回加工后的材料用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)
　　借：委托加工物資　　　　　　　　　　　　　　　7 000
　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）　　　　1 190
　　　　　　　　——應(yīng)交消費(fèi)稅　　　　　　 　　　 3 000
　　　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　11 190
　　②甲企業(yè)收回加工后的材料直接用于銷售時(shí)
　　借：委托加工物資　　　　　　　　　　　　　10 000（7 000＋3 000）　
　　　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）　　1 190
　　　　貸：銀行存款 　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　　　11 190

（3）加工完成，收回委托加工材料
　　①甲企業(yè)收回加工后的材料用于連續(xù)生產(chǎn)應(yīng)稅消費(fèi)品時(shí)
　　借：原材料　　　　　　　　　　　　27 000（20 000＋7 000）
　　　　貸：委托加工物資 　　　　　　　　　　　　　　　　 27 000
　　②甲企業(yè)收回加工后的材料直接用于銷售時(shí)
　　借：庫(kù)存商品　　　　　　　　　　 30 000（20 000＋10 000）
　　　　貸：委托加工物資　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

2.自行生產(chǎn)的存貨
　　自行生產(chǎn)的存貨的初始成本包括投入的原材料或半成品、直接人工和按照一定方法分配的制造費(fèi)用。
　　在生產(chǎn)車間只生產(chǎn)一種產(chǎn)品的情況下，企業(yè)歸集的制造費(fèi)用可直接計(jì)入該產(chǎn)品成本；在生產(chǎn)多種產(chǎn)品的情況下，企業(yè)應(yīng)采用與該制造費(fèi)用相關(guān)性較強(qiáng)的方法對(duì)其進(jìn)行合理分配。

（三）其他方式取得的存貨
　　投資者投入存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

【例2-2】2009年1月1日，a、b、c三方共同投資設(shè)定了甲責(zé)任有限公司（以下簡(jiǎn)稱“甲公司”），a以其生產(chǎn)的產(chǎn)品作為投資（甲公司作為原材料管理和核算），該批產(chǎn)品的公允價(jià)值是5 000 000元，甲公司取得增值稅專用發(fā)票上注明的不含稅價(jià)款為5 000 000元，增值稅為850 000元，假定甲公司的股本總額為10 000 000元，a在甲公司享有的份額為35%，甲公司為一般納稅人，適用的增值稅率為17%，甲公司采用實(shí)際成本法核算存貨。

【答案】a在甲公司享有的股本金額＝10 000 000×35%＝3 500 000（元）
　　a在甲公司投資的股本溢價(jià)＝5 000 000＋850 000－3 500 000＝2 350 000（元）
　　甲公司的賬務(wù)處理如下：
　　借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　5 000 000
　　　　應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅--進(jìn)項(xiàng)稅額　　　　850 000
　　　　貸：股本--a　　　　　　　　　　　　　　　　3 500 000
　　　　　　資本公積--股本溢價(jià)　　　　　　　　　　 2 350 000

（四）通過提供勞務(wù)取得的存貨

通過提供勞務(wù)取得的存貨，其成本按從事勞務(wù)提供人員的直接人工和其他直接費(fèi)用以及可歸屬于該存貨的間接費(fèi)用確定。